IRPF: ganho de capital e multa em imóvel rural

• Acórdão nº: 2002-010.199
• Processo nº: 15586.720232/2017-78
• Turma: 2ª Turma Extraordinária
• Relator: Fernando Gomes Favacho
• Data da Sessão: 19 de março de 2026
• Instância: Turma Extraordinária
• Tipo de Recurso: Recurso Voluntário
• Resultado: Parcial Provimento por unanimidade
• Período de Apuração: Anos-calendário 2013 e 2014
• Setor Econômico: Agricultura / Pecuária

Fernando Antonio Malta de Almeida, pessoa física do setor agrícola, conseguiu reduzir a multa de ofício qualificada de 150% para 75% ao alienar a Fazenda Boa Sorte em 2013. Porém, o CARF manteve a apuração do ganho de capital conforme os critérios da Instrução Normativa SRF nº 84/2001, rejeitando a utilização do Valor da Terra Nua (VTN) declarado pelo contribuinte. A decisão, unânime, equilibra a proteção contra penalidades arbitrárias e a observância da legislação sobre alienação de imóvel rural.

O Caso em Análise

Fernando Antonio Malta de Almeida alienou o imóvel rural denominado Fazenda Boa Sorte, localizado em Porto Seguro, Bahia, sendo que a operação ocorreu em 2013 (com complementação em 2014). O fato gerador da operação se consumou em 16 de julho de 2013, data do primeiro recebimento do valor da venda, embora a escritura tenha sido lavrada apenas em 5 de setembro de 2013.

O contribuinte havia declarado a aquisição do imóvel em 01/01/2013 pelo valor de R$ 40.000,00 e a alienação em 05/09/2013 por R$ 474.000,00, utilizando o VTN declarado no Imposto Territorial Rural (ITR). Contudo, a Receita Federal constatou que a escritura pública registrava um valor de venda muito superior: R$ 7.746.402,00. Essa discrepância revelou uma operação complexa, com fortes indícios de subavaliação do imóvel.

A Receita Federal lavrou auto de infração aplicando multa de ofício qualificada de 150%, além de juros de mora. O fundamento foi a alegada simulação de datas e subavalição fraudulenta do valor de alienação. A autuação também apontou que a Declaração de Informação sobre Aquisição de Imóvel Rural (DIAT) foi entregue em 03 de setembro de 2013, dois dias depois da efetiva consumação do negócio (16 de julho, com primeiro recebimento). Essa intempestividade inviabilizava a utilização do VTN para fins de apuração do ganho de capital.

Em primeiro grau (Delegacia Regional de Julgamento), a autuação foi mantida integralmente, confirmando tanto a aplicação da multa qualificada quanto a apuração do ganho de capital conforme o valor constante da escritura pública.

As Teses em Disputa

Matéria 1: Vício Formal do Auto de Infração

Tese do Contribuinte: O Auto de Infração deveria ser anulado por conter incorreções materiais no Termo de Relatório Fiscal. O contribuinte era proprietário de 100% do imóvel, mas o relatório indicava participação de apenas 33,33%. Além disso, a documentação mencionava imóvel diverso (Fazenda Vale do Macanaíba) em lugar da Fazenda Boa Sorte, em violação ao art. 59 do Decreto nº 70.235/1972.

Tese da Fazenda Nacional: O Auto de Infração continha descrição suficiente dos fatos, da motivação do lançamento e dos dispositivos legais aplicados. Não havia prejuízo ao exercício do contraditório e da ampla defesa, pois o contribuinte foi adequadamente informado da autuação e teve oportunidade de defesa.

Matéria 2: Apuração do Ganho de Capital

Tese do Contribuinte: O ganho de capital deveria ser apurado utilizando o Valor da Terra Nua (VTN) declarado no ITR, nos moldes dos arts. 14 e 19 da Lei nº 9.393/1996. O VTN informado no Sistema de Informações de Propriedades Territoriais (SIPT) reflete o valor de mercado da terra nua e integra o sistema oficial de declarações do ITR. A DIAT foi entregue em 03 de setembro de 2013, apenas dois dias antes da alienação, demonstrando observância do prazo legal.

Tese da Fazenda Nacional: A utilização do VTN pressupõe a existência de uma DIAT válida e contemporânea ao fato gerador. Como a alienação se aperfeiçoou em 16 de julho de 2013 (primeiro recebimento), e a DIAT foi entregue apenas em 03 de setembro, a declaração é intempestiva. Nessa hipótese, aplica-se o critério subsidiário previsto no § 2º do art. 10 da IN SRF nº 84/2001, adotando-se o valor constante da escritura pública (R$ 7.746.402,00) como base para a apuração do ganho de capital.

Matéria 3: Dedução de Benfeitorias

Tese do Contribuinte: As benfeitorias realizadas no imóvel rural deveriam ser incluídas na apuração do ganho de capital, por não terem sido deduzidas como custo ou despesa da atividade rural. O contribuinte juntou documentação hábil e idônea comprovando tais benfeitorias, conforme exigido pela Lei nº 9.250/1995.

Tese da Fazenda Nacional: A consideração de benfeitorias está condicionada à comprovação robusta de sua existência, vinculação ao imóvel e custo efetivamente incorrido. A documentação apresentada é insuficiente para individualizar, quantificar e comprovar o dispêndio. A escritura original indicava apenas R$ 259,37 como benfeitorias, valor manifestamente simbólico e não condizente com as alegações do contribuinte.

Matéria 4: Qualificação da Multa de Ofício

Tese do Contribuinte: A multa de ofício qualificada de 150% não deve ser aplicada, pois os requisitos dos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964 não foram atendidos. Não existem elementos objetivos e inequívocos caracterizadores de dolo, fraude ou simulação. O contribuinte seguiu orientação oficial da Receita Federal e não há prova de conduta ardilosa ou dissimulatória.

Tese da Fazenda Nacional: A simulação de datas das operações imobiliárias (para retardar o conhecimento da autoridade tributária) associada à subavaluation do valor de alienação configura dolo, justificando a aplicação da multa qualificada de 150%.

A Decisão do CARF

Questão Preliminar: Erros Formais no Relatório Fiscal

O CARF, por unanimidade, afastou a nulidade do Auto de Infração, embora reconhecendo as incorreções apontadas pelo contribuinte. Segundo a tese adotada:

“A existência de incorreções pontuais no Relatório Fiscal, consistentes na indicação equivocada do percentual de participação do contribuinte no imóvel e na menção nominal a imóvel diverso, não enseja nulidade do Auto de Infração quando tais equívocos não comprometem a identificação do fato gerador, do sujeito passivo, da base de cálculo ou do montante exigido.”

O tribunal entendeu que, embora houvesse erros materiais, eles não violaram o direito de defesa, pois o contribuinte foi claramente identificado como sujeito passivo e conhecia os fatos objeto da autuação. Os arts. 59 do Decreto nº 70.235/1972 e 142 do Código Tributário Nacional (CTN) não foram transgredidos de forma a impedir o exercício do contraditório e da ampla defesa.

Ganho de Capital: Aplicação da IN SRF nº 84/2001

O CARF manteve a apuração do ganho de capital conforme o critério da Fazenda, rejeitando totalmente a tese do contribuinte. A decisão baseou-se no seguinte fundamento:

“A utilização do Valor da Terra Nua – VTN para fins de apuração do ganho de capital, nos termos dos arts. 14 e 19 da Lei nº 9.393/1996, pressupõe a existência de declaração válida e contemporânea ao momento da alienação, apta a vincular o sujeito passivo às informações prestadas. Na hipótese dos autos, inexistindo DIAT válida no momento da ocorrência do fato gerador, inexiste parâmetro legalmente oponível à fiscalização que autorize a adoção do VTN informado no SIPT.”

O tribunal adotou entendimento fundamental para casos de imóvel rural: o fato gerador do ganho de capital ocorre com a efetiva consumação do negócio jurídico, caracterizada pela transmissão econômica do bem. No caso, a alienação se aperfeiçoou em 16 de julho de 2013 (primeiro recebimento), momento anterior à entrega da DIAT (03 de setembro). Portanto, a declaração posterior é inidônea para alterar o regime jurídico aplicável.

Com a ausência de DIAT válida no momento da alienação, aplicou-se subsidiariamente o § 2º do art. 10 da IN SRF nº 84/2001, adotando-se o valor constante da escritura pública (R$ 7.746.402,00) como base para apuração do ganho de capital. Esta não é uma inovação regulamentar, mas mera disciplina da consequência da inobservância da obrigação declaratória estabelecida na Lei nº 9.393/1996.

Benfeitorias: Insuficiência de Prova

No tocante às benfeitorias, o CARF manteve a posição da Fazenda, afastando sua dedução. A corte entendeu que:

“A consideração das benfeitorias na apuração do ganho de capital está condicionada à comprovação, pelo contribuinte, de sua efetiva existência, de sua vinculação ao imóvel alienado e do custo efetivamente incorrido, mediante documentação idônea e suficiente. A insuficiência probatória quanto à individualização, quantificação e comprovação do dispêndio impede o reconhecimento da dedução, ainda que a legislação a admita em tese.”

O tribunal reconheceu que a legislação (Lei nº 9.393/1996 e Lei nº 9.250/1995) permite a dedução de benfeitorias. Porém, o ônus probatório é do contribuinte, que deve comprovar mediante documentação hábil e idônea. No caso, a escritura original indicava apenas R$ 259,37 como benfeitorias, valor absolutamente simbólico, insuficiente para sustentar as alegações do contribuinte sobre despesas reais de benfeitorias.

Multa Qualificada: Vitória Parcial do Contribuinte

Aqui, o CARF concedeu provimento parcial ao contribuinte, reduzindo a multa de 150% para 75%. A decisão assentou-se sobre este fundamento crucial:

“A aplicação da multa de ofício qualificada exige a comprovação inequívoca da prática de dolo, fraude ou simulação, nos termos dos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964, não se admitindo sua presunção a partir da adoção de critério jurídico posteriormente afastado, da proximidade temporal entre atos formais regularmente praticados ou de divergências técnicas quanto à base de cálculo. Ausente prova objetiva de conduta ardilosa ou dissimulatória, impõe-se o afastamento da penalidade agravada, com a conversão da multa em sua forma simples, nos termos do art. 44, caput, da Lei nº 9.430/1996.”

Este é um ponto de grande relevância jurisprudencial. O tribunal separou com precisão:

• Critério Jurídico Divergente: A divergência entre a tese do contribuinte (VTN) e da Fazenda (valor da escritura) é matéria de direito e interpretação legal, não caracteriza dolo ou fraude por si só. O fato de a Fazenda posteriormente ter previsto esse critério na IN SRF nº 84/2001 não significa que o contribuinte agiu com dolo ao declarar diferentemente.
• Atos Formais Regularmente Praticados: Que a DIAT tenha sido entregue próximo à data da alienação não configura, por si, simulação. Tratou-se de proximidade temporal entre atos formalmente regulares.
• Falta de Prova de Conduta Ardilosa: A divergência de valores (R$ 474.000 vs R$ 7.746.402) pode sugerir subavaliação, mas não prova inequívoca de simulação ou fraude sem elementos adicionais de intenção dolosa.

Portanto, converteu-se a multa qualificada para sua forma simples, reduzindo-a de 150% para 75%, conforme o art. 44, caput, da Lei nº 9.430/1996.

Impacto Prático para Contribuintes

Esta decisão gera consequências importantes para proprietários rurais que alienam imóveis:

• DIAT deve ser entregue ANTES da alienação: O fato gerador do ganho de capital ocorre no momento da transmissão econômica (primeiro recebimento), não na data da escritura. A DIAT deve ser entregue naquele momento, não posteriormente. A intempestividade impossibilita uso do VTN.
• Valor da escritura prevalece na falta de DIAT tempestiva: Quando não há DIAT válida no momento da alienação, a Fazenda pode utilizar o valor constante da escritura pública como base de cálculo do ganho de capital. Isto é autorizado pela IN SRF nº 84/2001 e não viola o princípio da legalidade.
• Benfeitorias exigem comprovação robusta: Não basta alegar benfeitorias. O contribuinte deve apresentar documentação idônea e suficiente que comprove individualização, quantificação e custo efetivo. Mencionar valor simbólico na escritura enfraquece a argumentação.
• Proteção contra multas arbitrárias: A redução da multa de 150% para 75% reafirma que a qualificação exige prova inequívoca de dolo, fraude ou simulação. Divergências técnicas sobre base de cálculo, ainda que importantes, não caracterizam automaticamente conduta ardilosa. Este é um avanço na proteção do contribuinte contra penalidades despropositadas.
• Conselheiros unânimes: A unanimidade da decisão indica consolidação jurisprudencial em todos esses pontos.

Para proprietários rurais que pretendem alienar imóvel, o principal cuidado é garantir que a DIAT seja entregue no exercício do ano em que ocorre a alienação (melhor: antes do fato gerador, ou o mais próximo possível). Senão, o valor de alienação será aquele constante da escritura pública, não o VTN declarado no ITR, podendo resultar em ganho de capital bem superior ao que o contribuinte esperava.

Conclusão

O CARF, em decisão unânime, concedeu provimento parcial ao Recurso Voluntário. Venceu o contribuinte na questão da qualificação da multa (reduzida de 150% para 75%), por entender que a divergência técnica sobre base de cálculo não caracteriza dolo inequívoco. Porém, a Fazenda saiu vitoriosa na apuração do ganho de capital conforme IN SRF nº 84/2001 e na rejeição das benfeitorias por insuficiência probatória.

A decisão é educativa: reafirma a necessidade de DIAT tempestiva em alienações de imóvel rural, esclarece que o momento do fato gerador é a transmissão econômica (primeiro recebimento), protege o contribuinte contra multas qualificadas sem base em dolo inequívoco e exige comprovação rigorosa de benfeitorias. Para o setor agrícola, é leitura obrigatória.