Contribuição Previdenciária: sub-rogação em agronegócio

• Acórdão nº: 2002-010.189
• Processo nº: 10480.722616/2017-90
• Turma: 2ª Turma Extraordinária — 2ª Seção
• Relator: Fernando Gomes Favacho
• Data da Sessão: 19 de março de 2026
• Resultado: Negado provimento ao recurso voluntário (unanimidade)
• Tributos envolvidos: Contribuição Previdenciária Patronal, GILRAT, SENAR
• Setor econômico: Agricultura e Comercialização de Frutas
• Recurso: Voluntário — Contribuinte (Niagro Nichirei do Brasil Agrícola Ltda)

A 2ª Turma Extraordinária do CARF negou o recurso de uma empresa produtora e comercializadora de frutas que questionava a cobrança de contribuições previdenciárias, GILRAT e SENAR sobre a comercialização de produção rural adquirida de produtores rurais pessoas físicas. A decisão, por unanimidade, mantém a responsabilidade tributária da adquirente por sub-rogação, rejeita a imunidade de exportação para receitas indiretas sem comprovação específica e afasta o SENAR do benefício de imunidade constitucional.

O Caso em Análise

A Niagro Nichirei do Brasil Agrícola Ltda, empresa atuante no processamento e comercialização de frutas, foi autuada pela fiscalização federal por deficiências nas informações prestadas em GFIP (Guia de Informação à Previdência Social) relativas às aquisições de produção rural de pessoas físicas.

A empresa não havia recolhido corretamente as contribuições previdenciárias do produtor rural pessoa física, GILRAT (sobre a comercialização) e SENAR nas operações de aquisição junto a esses fornecedores. A fiscalização entendeu que, conforme a Lei nº 8.212/1991, a empresa adquirente era responsável tributária por sub-rogação — ou seja, deveria reter e recolher as contribuições devidas pelo produtor rural.

A DRJ (Delegacia Regional de Julgamento) reconheceu parcialmente a possibilidade de apropriação de pagamentos comprovados, mas manteve a incidência das contribuições sobre as aquisições tributáveis. Inconformada, a empresa interpôs recurso voluntário ao CARF em novembro de 2019, questionando diversos aspectos da autuação.

Admissibilidade do Recurso

Em preliminar, o contribuinte alegou que o recurso havia sido tempestivamente interposto em 18 de novembro de 2019, dentro do prazo legal após acesso aos autos em 18 de outubro de 2019. O CARF reconheceu a procedência dessa alegação, mantendo o recurso admissível para julgamento do mérito.

As Teses em Disputa — Mérito

1. Desconsideração de Pagamentos Realizados

Tese do Contribuinte: Pagamentos de contribuições previdenciárias efetuados por GPS (Guia de Pagamento da Seguridade Social) não foram adequadamente considerados pela fiscalização. O contribuinte argumentava que a mera falha em informar corretamente em GFIP não descaracterizava o pagamento da obrigação principal, configurando apenas descumprimento de obrigação acessória.

Tese da Fazenda Nacional: Os pagamentos não haviam sido comprovados de forma objetiva, individualizada e vinculada aos fatos geradores correspondentes, impossibilitando sua apropriação no lançamento.

2. Sub-rogação da Responsabilidade Tributária

Tese do Contribuinte: A empresa questionava a aplicação indiscriminada do regime de sub-rogação, alegando que houve erro na segregação entre aquisições de pessoas físicas e pessoas jurídicas. Sustentava que a responsabilidade por sub-rogação deveria incidir apenas sobre as compras efetivamente realizadas de produtores rurais pessoas físicas, não sobre todas as aquisições registradas.

Tese da Fazenda Nacional: A responsabilidade tributária pela retenção e recolhimento das contribuições incide sobre a pessoa jurídica adquirente em razão da sub-rogação prevista no art. 30, IV, da Lei nº 8.212/1991, independentemente de segregação posterior.

3. Devoluções de Mercadorias e Operações com Armazéns Gerais

Tese do Contribuinte: Devoluções de mercadorias e operações realizadas com armazéns gerais foram indevidamente tratadas como novas aquisições de produção rural, sendo incluídas como fatos geradores de contribuição por sub-rogação. A empresa sustentava que tais operações correspondiam a meros retornos físicos ou ajustes logísticos, sem caractere tributável.

Tese da Fazenda Nacional: As operações registradas correspondem a aquisições tributáveis de produção rural e devem ser incluídas na base de cálculo das contribuições.

4. Imunidade de Exportação — Receitas Indiretas

Tese do Contribuinte: A Constituição Federal, em seu art. 149, §2º, I, proíbe a incidência de contribuições sociais e de intervenção sobre receitas decorrentes de exportação. A empresa alegava que a quase totalidade da produção adquirida foi destinada à exportação, ainda que realizada por intermédio de empresas comerciais exportadoras (exportação indireta). Invocava o Decreto-Lei nº 1.248/1972 para equiparar as vendas a empresas comerciais exportadoras às operações de exportação.

Tese da Fazenda Nacional: A imunidade aplica-se somente às receitas de exportação direta para o exterior. As operações realizadas no mercado interno não se beneficiam da imunidade constitucional.

5. SENAR e Imunidade de Exportação

Tese do Contribuinte: A imunidade de exportação deve abranger também a contribuição SENAR, uma vez que as receitas decorrentes de exportação não podem ser tributadas de forma alguma.

Tese da Fazenda Nacional: A imunidade prevista no art. 149, §2º, I, da Constituição Federal restringe-se apenas às contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico. O SENAR, por sua natureza jurídica, não se confunde com essas exações e, portanto, não se beneficia da imunidade constitucional.

A Decisão do CARF

Pagamentos Desconsiderados — Ônus da Prova

O CARF manteve o acórdão recorrido, rejeitando a alegação de duplicidade de exigência. Conforme a decisão:

“A prova do pagamento incumbe ao sujeito passivo e deve ser objetiva, individualizada e vinculada aos fatos geradores correspondentes. Tendo a decisão recorrida reconhecido a possibilidade de apropriação de recolhimentos comprovadamente efetuados e não considerados no lançamento, mediante ajustes técnicos pela autoridade preparadora, e inexistindo demonstração inequívoca de duplicidade de exigência ou de recusa indevida ao seu aproveitamento, não há reparo a ser feito no acórdão recorrido.”

A decisão foi clara: embora a DRJ tenha reconhecido que pagamentos comprovados poderiam ser apropriados por ajustes técnicos, a empresa não apresentou prova suficiente de que pagamentos específicos foram desconsiderados ou de que houve recusa administrativa em seu aproveitamento.

Sub-rogação — Receita Bruta de Comercialização

O CARF confirmou que:

“São devidas as contribuições previdenciárias incidentes sobre a receita bruta da comercialização da produção rural de produtor rural pessoa física empregador ou segurado especial, competindo à pessoa jurídica adquirente a responsabilidade tributária por sub-rogação, nos termos do art. 30, IV, da Lei nº 8.212/1991. Ausente demonstração consistente de erro material na apuração da base de cálculo ou de inclusão indevida de aquisições feitas de pessoas jurídicas, mantém-se o lançamento.”

A sub-rogação é mecanismo legal que transfere para a pessoa jurídica adquirente a obrigação de reter e recolher as contribuições previdenciárias do produtor rural pessoa física. O CARF rejeitou a alegação de segregação incorreta por falta de prova robusta de que compras de pessoas jurídicas foram incluídas indevidamente.

Devoluções e Armazéns Gerais — Prova Robusta Necessária

Sobre as operações com devoluções e armazéns gerais, o tribunal decidiu:

“A exclusão de valores da base de cálculo da contribuição por sub-rogação, sob alegação de devoluções de mercadorias, retornos simbólicos ou operações meramente logísticas com armazéns gerais, depende de prova clara de que os registros não correspondem a aquisições tributáveis de produção rural. Não comprovada de forma suficiente a descaracterização do fato gerador, mantém-se o tratamento conferido pela fiscalização e confirmado pela decisão recorrida.”

O CARF exigiu prova robusta de que as operações registradas não eram efetivamente tributáveis. Sem tal demonstração, manteve a incidência das contribuições.

Imunidade de Exportação — Necessidade de Comprovação Específica

O CARF reconheceu que a imunidade alcança também exportações indiretas, conforme jurisprudência do STF (Tema 674 de Repercussão Geral):

“A imunidade prevista no art. 149, §2º, I, da Constituição Federal alcança também as receitas decorrentes de exportações indiretas, conforme a tese firmada pelo Supremo Tribunal Federal no Tema 674 da repercussão geral. Todavia, sua fruição pressupõe prova inequívoca de que as receitas controvertidas decorrem efetivamente de operações inseridas no fluxo econômico exportador, ainda que realizadas por intermédio de empresa comercial exportadora. Ausente tal comprovação, mantém-se a incidência das contribuições exigidas.”

Embora reconheça que o direito existe, o CARF manteve o lançamento porque a empresa não apresentou prova inequívoca de que as aquisições autuadas foram destinadas a exportação.

SENAR Fora da Imunidade Constitucional

O CARF foi enfático ao excluir o SENAR do benefício de imunidade:

“A imunidade prevista no art. 149, §2º, I, da Constituição Federal restringe-se às contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico, não alcançando a contribuição ao SENAR, cuja natureza não se confunde com a das exações abrangidas pela norma imunizante. Ainda que reconhecida a imunidade das contribuições previdenciárias incidentes sobre receitas decorrentes de exportação, direta ou indireta, permanece exigível a contribuição destinada ao SENAR.”

A decisão fundamenta-se na distinção de natureza jurídica: SENAR é contribuição destinada a entidades privadas, enquanto a imunidade aplica-se apenas às contribuições que integram o sistema de seguridade social.

Multa de Ofício Mantida

O CARF manteve a multa de ofício de 75% prevista no art. 44 da Lei nº 9.430/1996, aplicada em razão das omissões e incorreções nas declarações prestadas em GFIP e do não recolhimento das contribuições devidas.

Impacto Prático para Empresas de Agronegócio

Esta decisão consolida importantes princípios para empresas que atuam na cadeia de comercialização de produção rural:

• Sub-rogação é obrigatória: Toda pessoa jurídica que adquire produção rural de produtor rural pessoa física é responsável tributária pelas contribuições previdenciárias, independentemente do regime tributário do adquirente.
• Base de cálculo é a receita bruta: A contribuição incide sobre o valor total da aquisição, incluindo devoluções e operações com armazéns gerais, salvo prova robusta em contrário.
• Comprovação de exportação é rigorosa: A alegação de imunidade de exportação exige documentação específica e inquestionável de que a produção foi efetivamente exportada, não sendo suficiente affirmar que “a quase totalidade” foi destinada ao exterior.
• SENAR não é imunizável: Mesmo que receitas de exportação se beneficiem de imunidade para contribuições previdenciárias, o SENAR permanece devido por sua natureza jurídica distinta.
• GFIP deve refletir a realidade econômica: Omissões e informações incorretas em GFIP não eliminam a obrigação principal de recolhimento, mas acarretam multa de ofício.
• Ônus da prova é do contribuinte: Em matéria de pagamentos já efetuados, segregação de operações ou descaracterização de fatos geradores, a prova deve ser objetiva, individualizada e inequívoca.

Jurisprudência e Tendência

Esta decisão segue jurisprudência pacífica do CARF no sentido de que a responsabilidade por sub-rogação é mecanismo inafastável para a aquisição de produção rural por pessoa jurídica. A decisão também reflete a tendência judicial de exigir rigor na comprovação de benefícios fiscais, especialmente imunidade constitucional.

O reconhecimento de que imunidade de exportação alcança também operações indiretas é positivo para contribuintes, mas condicionado à prova específica — posição consistente com a jurisprudência do STF.

A exclusão de SENAR da imunidade é esperada e está consolidada pela jurisprudência do CARF, pois essa contribuição financia entidade de direito privado (Serviço Nacional de Aprendizagem Rural), diferentemente das contribuições previdenciárias que financiam seguridade social.

Conclusão

O acórdão da 2ª Turma Extraordinária do CARF reafirma que a sub-rogação é obrigação tributária inafastável para pessoa jurídica que adquire produção rural de pessoa física, devendo recolher contribuições previdenciárias, GILRAT e SENAR sobre a receita bruta de comercialização. A imunidade de exportação, embora reconhecida em tese para operações indiretas, exige comprovação inequívoca e não alcança SENAR. Empresas do setor devem manter registros rigorosos de suas aquisições, comprovação de eventual destino exportador e estar preparadas para o ônus da prova em eventuais questionamentos pela fiscalização federal.