- Acórdão: 2301-011.515
- Processo: 16327.720724/2022-44
- Câmara: 3ª Câmara | Turma: 1ª Ordinária | Seção: 2ª
- Relator: Rodrigo Rigo Pinheiro
- Data da Sessão: 3 de dezembro de 2024
- Resultado: Negado provimento por maioria (com voto de qualidade)
- Recurso: Recurso Voluntário | Instância: Segunda Instância
- Valor do Crédito: R$ 2.035.981.551,71
- Período de Apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018
O Banco Bradesco S.A. recorreu ao CARF contra a incidência de contribuições sociais previdenciárias (CONTRIB_PREV_PATRONAL, GILRAT, FNDE e INCRA) sobre aportes suplementares em plano de previdência complementar (PGBL Empresarial). O tribunal confirmou a tributação em maioria, afirmando que os aportes possuem natureza remuneratória, não previdenciária. A decisão contou com voto de qualidade e reafirmou a inaplicabilidade de limite de base de cálculo para contribuições a terceiros.
O Caso em Análise
O Banco Bradesco, instituição financeira de grande porte, foi autuado pela Fazenda Nacional em lançamento de ofício referente à periodicidade de janeiro a dezembro de 2018. A autoridade fiscal fundamentou a autuação na incidência de contribuições sociais previdenciárias sobre aportes suplementares realizados pela empresa em plano de previdência complementar (PGBL) patrocinado, destinado a administradores e altos funcionários.
Segundo a fiscalização, esses aportes integram a política de remuneração da empresa e, portanto, constituem remuneração sujeita à tributação. O débito total foi de R$ 2.035.981.551,71, englobando contribuições previdenciárias patronais, GILRAT, FNDE e INCRA, além da aplicação de multa de ofício com incidência de juros de mora.
O contribuinte contestou a autuação em primeira instância (DRJ), argumentando que os aportes suplementares possuem natureza previdenciária e não remuneratória, não se sujeitando à incidência de contribuições. Questionou ainda a aplicação de limite de base de cálculo para contribuições a terceiros e a legitimidade de juros de mora incidentes sobre a multa de ofício.
As Teses em Disputa
Matéria 1: Natureza Jurídica dos Aportes Suplementares em Previdência Complementar
Tese do Contribuinte
O Banco Bradesco argumentou que os aportes suplementares em contas de previdência complementar (Plano PGBL Empresarial) não constituem remuneração tributável. Sustentou que tais aportes possuem caráter eminentemente previdenciário, não remuneratório, e que a legislação das contribuições sociais previdenciárias não autoriza a tributação de valores destinados exclusivamente a benefícios futuros de caráter securitário.
Tese da Fazenda Nacional
A Fazenda Nacional contrapôs que os aportes suplementares patrocinados pela empresa no Plano PGBL Empresarial integram a política de remuneração de administradores e altos funcionários, independentemente da destinação previdenciária. Argumentou que, ao patrocinar aportes adicionais em favor de seus empregados, a empresa está incrementando a remuneração deles, o que configura base de cálculo de contribuições sociais previdenciárias segundo o art. 22 da Lei nº 8.212/1991.
Matéria 2: Limite de Base de Cálculo para Contribuições a Terceiros (FNDE e INCRA)
Tese do Contribuinte
O contribuinte alegou que o art. 4º da Lei nº 6.950/1981 estabelecia limite para a base de cálculo das contribuições destinadas a outras entidades e fundos (FNDE e INCRA), devendo este limite ser respeitado no cálculo dos débitos autuados.
Tese da Fazenda Nacional
A Fazenda sustentou que o referido artigo foi integralmente revogado pelo art. 3º do Decreto-Lei nº 2.318/1986, cessando a aplicabilidade do limite de base de cálculo. Argumentou que, uma vez revogado o caput de um artigo, seus parágrafos também perdem vigência, sendo inviável manter em vigor apenas disposições acessórias sem o dispositivo principal.
Matéria 3: Juros de Mora sobre Multa de Ofício
Tese do Contribuinte
O Bradesco questionou a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, sustentando que a multa não constitui crédito tributário sujeito a tal encargo ou, alternativamente, que os juros deveriam incidir apenas a partir de data posterior à da multa.
Tese da Fazenda Nacional
A Fazenda defendeu que a multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência de juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento, conforme previsto na legislação tributária.
A Decisão do CARF
Matéria 1: Previdência Complementar e Caráter Remuneratório
O CARF acolheu integralmente a tese da Fazenda Nacional. A câmara firmou que:
“Integram a remuneração e se sujeitam à incidência das contribuições sociais previdenciárias os aportes e as contribuições a plano de previdência privada complementar efetuados pela empresa, se não restar comprovado seu caráter previdenciário.”
O tribunal fundamentou sua decisão no art. 22, incisos I, II e III, da Lei nº 8.212/1991, que define as contribuições sociais previdenciárias devidas pela empresa sobre a remuneração paga a segurados empregados e contribuintes individuais. A tese adotada estabeleceu um critério objetivo: a incidência de contribuições sobre aportes suplementares depende da comprovação de caráter previdenciário genuíno.
Ao não apresentar comprovação documental de que os aportes constituem benefício dissociado da remuneração, o Bradesco não conseguiu afastar a caracterização legal dos aportes como incremento remuneratório. A decisão reforça que a mera destinação a plano de previdência complementar não exclui a natureza remuneratória quando a empresa patrocina valores adicionais em benefício de seus empregados.
Matéria 2: Limite de Base para Contribuições a Terceiros
O CARF decidiu favoravelmente à Fazenda, rejeitando a aplicação do limite previsto no art. 4º da Lei nº 6.950/1981. Confira a fundamentação:
“O artigo 4º da Lei nº 6.950/1981, que estabelecia limite para a base de cálculo das contribuições destinadas a outras entidades e fundos (terceiros), foi integralmente revogado pelo artigo 3º do Decreto-Lei nº 2.318/1986. Os parágrafos constituem, na técnica legislativa, uma disposição acessória com a finalidade apenas de explicar ou excepcionar a disposição principal contida no caput. Não é possível subsistir em vigor o parágrafo estando revogado o artigo correspondente.”
O tribunal aplicou rigorosa hermenêutica legislativa, afirmando que a revogação do caput de um artigo implica automaticamente a revogação de seus parágrafos e incisos, por serem disposições acessórias dependentes. Dessa forma:
- Contribuição ao FNDE (Salário Educação): Glosa de R$ 8.039.622,32 mantida — integralidade da base de cálculo aplicável
- Contribuição ao INCRA: Glosa de R$ 643.169,72 mantida — integralidade da base de cálculo aplicável
Matéria 3: Juros de Mora sobre Multa de Ofício
O CARF confirmou a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, fundamentando-se na natureza integrada da multa ao crédito tributário:
“A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento.”
Essa posição está alinhada com a Lei nº 8.212/1991 e consolida entendimento pacífico de que multas tributárias não se dissociam do crédito principal para fins de incidência de encargos moratórios. Os juros sobre a multa incidem regularmente, integrando o débito total cobrado do contribuinte.
Aspectos Relevantes: Voto de Qualidade e Divergência
A decisão foi proferida por maioria, com presença de voto de qualidade. Os conselheiros Rodrigo Rigo Pinheiro (relator) e Vanessa Kaeda Bulara de Andrade ficaram vencidos, indicando divergência na câmara. Embora o voto de qualidade tenha sido exercido, neste caso resolveu a favor da Fazenda Nacional, não do contribuinte, mantendo o lançamento fiscalizado.
Impacto Prático para Contribuintes
Esta decisão estabelece precedente relevante para instituições financeiras e empresas que patrocinam planos de previdência complementar (PGBL ou outros). Os principais impactos são:
Para Aportes Suplementares em Previdência Complementar
Contribuintes que realizam aportes suplementares em planos de previdência privada complementar de seus funcionários devem estar preparados para tributação desses valores por contribuições sociais previdenciárias. A mera caracterização como benefício previdenciário não afasta a incidência se os aportes integrem política remuneratória. A comprovação de caráter estritamente previdenciário (desvinculado de remuneração) torna-se onus probandi do contribuinte.
Para Contribuições a Terceiros (FNDE e INCRA)
O entendimento do CARF consolida que o limite de base de cálculo do art. 4º da Lei nº 6.950/1981 está morto legislativamente. Qualquer discussão sobre FNDE e INCRA deve partir do pressuposto de que a integralidade da base de cálculo (remuneração total) é tributável. Não há margem de segurança jurídica para restringir a base com fundamento naquele dispositivo revogado em 1986.
Juros de Mora: Consolidação de Entendimento
A incidência de juros de mora sobre multas de ofício é consolidada, sem espaço para contestação. Tal entendimento já é pacífico na administração tributária, e este acórdão reforça a posição do CARF.
Tendência Jurisprudencial
A decisão reflete postura restritiva do CARF em relação a desonerações de base de cálculo relacionadas a benefícios, especialmente em matéria de contribuições previdenciárias. O tribunal privilegia a abordagem substancial: se a empresa incrementa remuneração (ainda que por via indireta, como aportes previdenciários patrocinados), a tributação é devida.
Conclusão
O acórdão 2301-011.515 rejeita integralmente o recurso do Banco Bradesco, mantendo a incidência de contribuições sociais previdenciárias (CONTRIB_PREV_PATRONAL, GILRAT, FNDE e INCRA) sobre aportes suplementares em plano de previdência complementar. O tribunal adota três posições firmes: (1) aportes suplementares patrocinados integram remuneração sujeita a contribuições, salvo comprovação cabal de caráter previdenciário; (2) o limite de base de cálculo para contribuições a terceiros foi integralmente revogado em 1986; (3) juros de mora incidem regularmente sobre multas de ofício.
A decisão por maioria, mesmo com presença de conselheiros vencidos, sinaliza que o CARF mantém linha rigorosa na tributação de benefícios complementares. Instituições financeiras e empresas que patrocinam previdência complementar devem revisar suas práticas de aportes suplementares e seus fundamentos legais para eventual discussão administrativa ou judicial.
No Comments