A Mudança do Lucro Real para o Lucro Presumido em Concessões de Serviço Público gera questões específicas quanto à tributação dos valores diferidos, especialmente para concessionárias de transmissão de energia elétrica. A Receita Federal do Brasil esclareceu esse tema por meio da Solução de Consulta nº 163, de 22 de maio de 2019, emitida pela Coordenação-Geral de Tributação (COSIT).
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por uma concessionária de serviços de transmissão de energia elétrica que desejava alterar seu regime tributário do lucro real para o lucro presumido. A principal dúvida estava relacionada ao tratamento fiscal dos lucros diferidos relativos ao ativo financeiro reconhecido na fase de construção da infraestrutura.
Em contratos de concessão de serviços públicos, conforme o ICPC 01 (interpretação contábil que trata da contabilização desses contratos), a concessionária reconhece um ativo financeiro quando presta serviços de construção e recebe como contraprestação um direito incondicional de receber caixa através da Receita Anual Permitida (RAP).
Diferenças entre os Regimes de Tributação
A Solução de Consulta evidencia importantes diferenças no tratamento tributário dos contratos de concessão entre os regimes de lucro real e presumido:
- No Lucro Real: Conforme o art. 36 da Lei nº 12.973/2014 e os arts. 168 a 170 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, há diferimento do lucro auferido na fase de construção, que será tributado à medida do efetivo recebimento das receitas contratadas.
- No Lucro Presumido (regime de caixa): Há diferimento da tributação da receita, sendo a Receita Anual Permitida (RAP) tributada à medida do seu efetivo recebimento, conforme arts. 223 e 224 da IN RFB nº 1.700/2017.
Exigência na Mudança de Regime
O ponto central da consulta era determinar se a concessionária, ao migrar para o lucro presumido, deveria adicionar à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, no primeiro período de apuração, os saldos dos valores cuja tributação havia sido diferida enquanto estava no lucro real.
A resposta da COSIT foi clara: sim, os valores diferidos devem ser adicionados às bases de cálculo quando ocorre a mudança do regime. Esta exigência está fundamentada no art. 54 da Lei nº 9.430/1996 e no art. 219 da IN RFB nº 1.700/2017.
“Art. 54. A pessoa jurídica que, até o ano-calendário anterior, houver sido tributada com base no lucro real deverá adicionar à base de cálculo do imposto de renda, correspondente ao primeiro período de apuração no qual houver optado pela tributação com base no lucro presumido ou for tributada com base no lucro arbitrado, os saldos dos valores cuja tributação havia diferido […]”
Evitando a Dupla Tributação
A principal preocupação da consulente era a possibilidade de dupla tributação, já que seriam tributados os valores diferidos no momento da mudança de regime e, posteriormente, novamente à medida do recebimento da RAP.
Para resolver essa questão, a Receita Federal esclareceu que, após a adição dos valores diferidos na mudança de regime, a concessionária pode excluir da base de cálculo do lucro presumido os valores recebidos que já foram oferecidos à tributação. Isso evita a dupla tributação e preserva a lógica fiscal em ambos os regimes.
Procedimentos Práticos
Embora a consulente tenha solicitado orientações sobre procedimentos operacionais específicos a serem adotados na mudança de regime, a Receita Federal considerou esse questionamento ineficaz por caracterizar pedido de assessoria jurídica ou contábil-fiscal, o que não é permitido no âmbito do processo de consulta, conforme o art. 18, XIV, da Instrução Normativa RFB nº 1.396/2013.
Fundamentos Legais da Decisão
A decisão da Receita Federal baseou-se nos seguintes dispositivos legais:
- Lei nº 9.430/1996, art. 54 – Sobre a adição dos saldos de valores diferidos na mudança de regime;
- Lei nº 12.973/2014, art. 36 – Sobre o diferimento do lucro em contratos de concessão no lucro real;
- Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, arts. 168 a 170 – Que regulamentam o diferimento do lucro no lucro real;
- Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, arts. 219, 223 e 224 – Sobre a mudança de regime e sobre o regime de caixa no lucro presumido.
Implicações Práticas da Solução de Consulta
Esta Solução de Consulta tem implicações significativas para as concessionárias de serviços públicos, especialmente as de transmissão de energia elétrica, que desejam migrar do lucro real para o lucro presumido:
- A empresa deve estar preparada para o impacto tributário imediato no primeiro trimestre após a mudança de regime, quando deverá adicionar às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL todos os valores diferidos;
- É fundamental manter controles específicos para identificar os valores que já foram tributados na mudança de regime, para posterior exclusão quando do recebimento efetivo;
- O planejamento tributário deve considerar este impacto inicial ao avaliar a viabilidade da mudança de regime.
Vale destacar que a consulta tratou especificamente da situação de uma concessionária de transmissão de energia elétrica, mas a interpretação pode ser aplicada a outras concessionárias de serviços públicos em situações similares, desde que observadas as particularidades de cada contrato de concessão.
A Solução de Consulta nº 163/2019 da COSIT representa um importante precedente para as concessionárias de serviços públicos e confirma a necessidade de analisar cuidadosamente os impactos fiscais antes de realizar a Mudança do Lucro Real para o Lucro Presumido em Concessões de Serviço Público.
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