O lançamento contábil caracteriza fato gerador para tributação de remessas ao exterior, conforme esclarecido pela Receita Federal através da Solução de Consulta nº 153 – Cosit, de 2 de março de 2017. A decisão traz importantes orientações sobre o momento em que ocorre o fato gerador para o IRRF, CIDE e PIS/COFINS-Importação nas operações de prestação de serviços técnicos por residentes ou domiciliados no exterior.
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: nº 153 – Cosit
- Data de publicação: 2 de março de 2017
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi apresentada por uma sociedade empresária limitada, constituída por duas pessoas jurídicas domiciliadas no exterior, que firmou contratos de consultoria e desenvolvimento com sua matriz na Alemanha entre 1998 e 2003. Embora os serviços tenham sido efetivamente prestados e contabilizados como despesa no resultado, não houve o pagamento dos valores, que permaneceram registrados no passivo da empresa.
A dúvida da empresa referia-se à possibilidade de conversão dessa dívida em participação societária sem a necessidade de recolhimento de tributos como IRRF, CIDE e PIS/COFINS-Importação, alegando a ocorrência de decadência, uma vez que o fato gerador teria ocorrido no momento do reconhecimento contábil da despesa, há mais de 10 anos.
Definição do Fato Gerador na Tributação de Serviços Internacionais
A Solução de Consulta nº 153 estabelece claramente que a hipótese de crédito de rendimentos de serviços técnicos a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior como fato gerador dos tributos incidentes sobre remessas ao exterior materializa-se por ocasião do lançamento contábil representativo da obrigação de pagar, desde que caracterizada a disponibilidade econômica ou jurídica do rendimento.
A disponibilidade jurídica surge com a efetiva prestação do serviço, momento em que o prestador passa a ter o direito de exigir o pagamento pelos serviços executados. O simples registro contábil como provisão ou reconhecimento antecipado de despesa, sem que haja a prestação efetiva do serviço, não caracteriza o fato gerador dos tributos.
Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF)
De acordo com o art. 708 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999), rendimentos de serviços técnicos que envolvam transferência de tecnologia, pagos a residentes ou domiciliados no exterior, sujeitam-se à incidência do imposto de renda na fonte de forma isolada e definitiva.
O fato gerador da incidência na fonte deste tributo ocorre no pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa dos rendimentos. A primeira dessas hipóteses que ocorrer obrigará a fonte pagadora à retenção e ao recolhimento do imposto, que deve ser efetivado na própria data da ocorrência do fato gerador.
A RFB esclarece que “não ocorre fato gerador com o mero registro contábil do crédito como simples provisionamento ou reconhecimento antecipado de despesa”. É necessário que, antes do registro ou concomitantemente a ele, tenha ocorrido a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda.
Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE)
A CIDE, instituída pela Lei nº 10.168/2000, é devida pelas pessoas jurídicas signatárias de contratos de transferência de tecnologia com residentes ou domiciliados no exterior, sendo exigida para fatos geradores ocorridos a partir de 1º de janeiro de 2001.
A partir de 1º de janeiro de 2002, com as alterações trazidas pela Lei nº 10.332/2001, a contribuição passou a ser devida também para outros serviços técnicos (sem transferência de tecnologia), serviços de assistência administrativa e pagamentos de royalties.
Similarmente ao IRRF, o fato gerador da CIDE é o pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa de valores. O lançamento contábil caracteriza fato gerador para tributação de remessas ao exterior quando representa a obrigação de pagar pelos serviços efetivamente prestados.
Uma importante diferença apontada na Solução de Consulta é que, enquanto o IRRF incide de forma isolada e definitiva sobre cada operação, a CIDE tem sua determinação efetivada segundo períodos de apuração mensais, de modo que seu fato gerador só se completa no último dia do mês, data que deve ser considerada para aplicação das regras de cômputo da decadência.
PIS/COFINS-Importação
A Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e a COFINS-Importação, instituídas pela Lei nº 10.865/2004, passaram a ser exigidas em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1º de maio de 2004.
Estas contribuições incidem sobre serviços provenientes do exterior, prestados por pessoa física ou jurídica não-residente, executados no País ou no exterior cujo resultado se verifique no Brasil.
O fato gerador dessas contribuições, no caso de serviços, é o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores como contraprestação pelo serviço prestado. De forma similar ao IRRF e à CIDE, o lançamento contábil caracteriza fato gerador para tributação de remessas ao exterior também para o PIS/COFINS-Importação.
A data do crédito contábil será considerada para os fins de aplicação das regras de cômputo da decadência dessas contribuições.
Considerações Importantes para os Contribuintes
A Solução de Consulta deixa claro que o mero registro contábil não é suficiente para caracterizar o fato gerador dos tributos incidentes sobre remessas ao exterior. É necessário que o lançamento contábil represente efetivamente a obrigação de pagar pelos serviços já prestados, ou seja, que haja a disponibilidade jurídica do rendimento.
Para as empresas que realizam contratos de prestação de serviços com pessoas físicas ou jurídicas no exterior, é fundamental compreender que:
- O lançamento contábil caracteriza fato gerador para tributação de remessas ao exterior quando há a efetiva prestação do serviço;
- A primeira ocorrência entre pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa obriga à retenção e ao recolhimento dos tributos;
- A disponibilidade jurídica surge quando o prestador do serviço adquire o direito de exigir o pagamento;
- Cada tributo possui suas particularidades quanto ao período de apuração e contagem do prazo decadencial.
É importante observar que, a partir de 2010, mesmo nos casos em que não tenha havido a retenção do imposto, as pessoas físicas e jurídicas domiciliadas no Brasil que efetuarem pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa a residentes ou domiciliados no exterior, devem entregar a Declaração do Imposto sobre a Renda Retido na Fonte (DIRF).
Aplicação Prática
Para ilustrar a aplicação prática deste entendimento, consideremos um exemplo:
Uma empresa brasileira contrata serviços técnicos de uma empresa alemã em janeiro de 2023, com pagamento previsto para julho do mesmo ano. Os serviços são efetivamente prestados em março, quando a empresa brasileira faz o lançamento contábil, reconhecendo a despesa e a obrigação de pagar.
Neste caso, o fato gerador do IRRF, da CIDE e do PIS/COFINS-Importação ocorre em março, quando foi realizado o lançamento contábil que caracteriza o fato gerador para tributação de remessas ao exterior, mesmo que o pagamento efetivo só ocorra em julho.
Conclusão
A Solução de Consulta nº 153 – Cosit traz importante esclarecimento sobre o momento em que ocorre o fato gerador dos tributos incidentes sobre remessas ao exterior pela prestação de serviços técnicos por não-residentes.
O lançamento contábil caracteriza fato gerador para tributação de remessas ao exterior quando representa a obrigação de pagar pelos serviços efetivamente prestados, desde que exista a disponibilidade jurídica do rendimento. Esse entendimento é aplicável ao IRRF, à CIDE e ao PIS/COFINS-Importação, respeitando-se as particularidades de cada tributo.
Para os contribuintes que realizam operações internacionais, compreender corretamente o momento da ocorrência do fato gerador é essencial para o cumprimento adequado das obrigações tributárias e para evitar autuações fiscais.
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