Tributação PIS/PASEP e COFINS em operações Back to Back: entenda o posicionamento da Receita Federal

A Tributação PIS/PASEP e COFINS em operações Back to Back tem sido objeto de questionamento por empresas brasileiras que realizam negociações internacionais. A Receita Federal do Brasil esclareceu este tema através da Solução de Consulta COSIT nº 306/2017, definindo claramente a incidência destas contribuições em transações onde mercadorias são compradas e vendidas no exterior sem transitar pelo território nacional.

O que são operações Back to Back?

As operações Back to Back caracterizam-se por compra e venda de produtos estrangeiros realizada no exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite fisicamente pelo território brasileiro. Nestas transações, uma empresa brasileira adquire produtos de um fornecedor estrangeiro e os revende a um cliente também localizado no exterior, sem que estes produtos ingressem no Brasil.

Conforme definição do Banco Central do Brasil, trata-se de “operação em que a compra e a venda de mercadoria ocorre sem sua efetiva entrada ou saída do Brasil”. Já a Instrução Normativa RFB nº 1.312/2012, em seu art. 37, §1º, esclarece que estas operações ocorrem quando “o produto é comprado de um país no exterior e vendido a terceiro país, sem o trânsito da mercadoria em território brasileiro”.

A controvérsia tributária

O principal questionamento das empresas brasileiras que realizam operações Back to Back refere-se à possibilidade de enquadramento dessas transações como exportação para fins de aplicação da não incidência de PIS/PASEP e COFINS, previstas respectivamente no art. 5º da Lei nº 10.637/2002 e no art. 6º da Lei nº 10.833/2003.

A argumentação das empresas baseia-se na premissa de que a ausência de trânsito físico de mercadorias no Brasil não afastaria a caracterização da operação como exportação.

Posicionamento da Receita Federal

Na Solução de Consulta COSIT nº 306/2017, a Receita Federal consolidou seu entendimento sobre o tema, estabelecendo que:

1. A operação Back to Back não caracteriza exportação de mercadorias para fins de aplicação da não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS;
2. Estas contribuições incidem normalmente sobre a receita auferida nesse tipo de operação;
3. A base de cálculo corresponde ao valor da fatura comercial emitida para o adquirente de fato (pessoa jurídica domiciliada no exterior).

Fundamentos legais da decisão

Para chegar a esta conclusão, a Receita Federal destacou que a operação Back to Back compreende dois negócios jurídicos distintos:

• A compra de mercadorias de fornecedor estrangeiro pela empresa brasileira;
• A venda destas mercadorias pela empresa brasileira a cliente também estrangeiro.

Conforme a análise da Receita Federal, estas operações resultam em duas transações de compra e venda, com emissão de duas faturas e realização de dois contratos de câmbio, conforme determinação do art. 28 da Circular BC nº 3.691/2013, que estabelece: “A contratação de câmbio e a transferência internacional em reais relativas aos pagamentos ao exterior e aos recebimentos do exterior devem ser realizadas separadamente pelo total de valores de mesma natureza“.

Por que não se caracteriza como exportação?

De acordo com o Parecer CST/DTCEx nº 1.266/1988, mencionado na Solução de Consulta, a exportação “tem por pressuposto essencial a saída efetiva do produto do País, ou seja, sua transferência física para o exterior”. Adicionalmente, o art. 581 do Decreto nº 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro) não reconhece como exportação de mercadorias para fins comerciais aquelas realizadas sem efetivação de despacho de exportação.

Assim, a Tributação PIS/PASEP e COFINS em operações Back to Back é justificada pela ausência deste elemento fundamental: a saída física da mercadoria do território nacional, já que o produto sequer ingressa no Brasil.

Base de cálculo das contribuições

A Solução de Consulta esclarece que, de acordo com o § 2º do art. 1º da Lei nº 10.637/2002 e o § 2º do art. 1º da Lei nº 10.833/2003, a base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS é o total das receitas, que compreendem o produto da venda de bens nas operações de conta própria (inciso I do art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977).

Portanto, a base de cálculo das contribuições na operação Back to Back corresponde ao valor total da fatura comercial emitida para o adquirente estrangeiro.

Impactos práticos para as empresas

Este entendimento da Receita Federal tem importantes consequências para as empresas brasileiras que realizam ou pretendem realizar operações Back to Back:

• Incidência de PIS/PASEP e COFINS nas alíquotas normais aplicáveis ao regime tributário da empresa;
• Necessidade de incluir tais receitas na base de cálculo das contribuições;
• Obrigatoriedade de realizar os devidos registros contábeis e fiscais;
• Impossibilidade de utilização dos benefícios fiscais previstos para operações de exportação.

As empresas que já vinham tratando estas operações como exportações isentas precisam reavaliar seus procedimentos fiscais para evitar questionamentos em fiscalizações e possíveis autuações.

Considerações sobre a natureza jurídica da operação

A Receita Federal fundamentou sua análise também no art. 481 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002), que define o contrato de compra e venda como aquele pelo qual “um dos contratantes se obriga a transferir o domínio de certa coisa, e o outro, a pagar-lhe certo preço em dinheiro”.

Destaca-se que o contrato de compra e venda é consensual, aperfeiçoando-se com o consentimento dos contratantes, sem necessidade da entrega física da coisa. Isso permite que as partes estipulem que a entrega ocorra em lugar diverso do domicílio do comprador, o que não descaracteriza a natureza jurídica da operação.

No entanto, essa característica não é suficiente para configurar a operação como exportação para fins tributários, visto que a legislação específica exige a saída física do produto do território nacional.

Conclusão

A Tributação PIS/PASEP e COFINS em operações Back to Back foi definida pela Receita Federal como plenamente aplicável, uma vez que estas operações não se caracterizam como exportação para fins tributários. As empresas brasileiras que realizam ou pretendem realizar tais operações devem considerar a incidência destas contribuições em seu planejamento tributário e financeiro.

É fundamental que as empresas que realizam operações internacionais conheçam profundamente as normas tributárias aplicáveis e mantenham-se atualizadas quanto aos entendimentos da Receita Federal, para evitar contingências fiscais e otimizar sua estratégia de negócios.

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