A tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino frequentemente gera dúvidas entre os gestores dessas entidades. A Receita Federal do Brasil (RFB) se manifestou sobre o assunto por meio da Solução de Consulta COSIT nº 34/2018, publicada em 27 de março de 2018, que esclarece diversos pontos relevantes sobre o tratamento tributário aplicável às instituições educacionais e de caráter cultural e científico.
Contexto da Solução de Consulta
A consulta foi formulada por uma fundação privada, entidade sem fins lucrativos, que se apresentou ora como imune, ora como isenta do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ). A instituição buscava esclarecer questões relacionadas à tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino, especialmente aquelas oriundas de aplicações financeiras.
Entre os questionamentos apresentados, destacam-se dúvidas sobre:
- O regime de apuração aplicável (cumulativo ou não cumulativo) para entidades imunes e isentas;
- A tributação das receitas financeiras auferidas por essas instituições;
- A aplicação do Decreto nº 8.426/2015 e a possibilidade de segregação das receitas.
Diferenciação entre Imunidade e Isenção
A Solução de Consulta inicialmente esclarece a distinção entre imunidade e isenção, destacando que a primeira tem fundamento constitucional, enquanto a segunda decorre de previsão legal. Esta distinção é fundamental para a correta aplicação das normas tributárias relativas à tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino.
Requisitos para Imunidade
As entidades imunes a impostos são aquelas que cumprem os requisitos do art. 150, VI, “c” da Constituição Federal e do art. 14 do Código Tributário Nacional (CTN), bem como os requisitos do art. 12 da Lei nº 9.532/1997. Para instituições de educação, é necessário que:
- Prestem serviços para os quais foram instituídas;
- Coloquem esses serviços à disposição da população em geral;
- Atuem em caráter complementar às atividades do Estado;
- Não tenham fins lucrativos;
- Atendam aos requisitos adicionais estabelecidos no §2º do art. 12 da Lei nº 9.532/1997.
Requisitos para Isenção
As instituições de caráter cultural e científico podem ser isentas do IRPJ nos termos do art. 15 da Lei nº 9.532/1997. Para tanto, devem atender aos requisitos descritos nas alíneas “a” a “e” do §2º e no §3º do art. 12 da mesma lei.
Regime de Apuração do PIS/PASEP e da COFINS
Segundo a Solução de Consulta COSIT 34/2018, quanto ao regime de apuração da tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino, destacam-se as seguintes orientações:
Entidades Imunes a Impostos
As pessoas jurídicas imunes a impostos permanecem sujeitas à apuração cumulativa da COFINS em relação às receitas não derivadas de suas atividades próprias. Quanto à Contribuição para o PIS/PASEP, contribuirão apenas sobre a folha de salários, nos termos do art. 13 da MP nº 2.158-35/2001.
Entidades Não Imunes
Para as entidades não imunes a impostos, aplica-se a regra geral:
- Apuração não cumulativa: quando a base de cálculo do IRPJ for o lucro real;
- Apuração cumulativa: quando a base de cálculo for o lucro presumido ou arbitrado.
Tributação das Receitas Financeiras
A questão central da consulta refere-se à tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino. A Solução de Consulta apresentou diferentes tratamentos conforme a situação da entidade:
Entidades Beneficentes de Assistência Social
As entidades que atendem às condições legais para serem reconhecidas como entidades beneficentes de assistência social (certificação e requisitos do art. 29 da Lei nº 12.101/2009) são consideradas imunes às contribuições para a seguridade social, conforme art. 195, §7º da Constituição Federal. Neste caso:
- As receitas financeiras não serão tributadas pelo PIS/PASEP e pela COFINS;
- Nem mesmo a contribuição para o PIS/PASEP sobre a folha de salários será devida.
Instituições de Educação e de Caráter Cultural/Científico (não beneficentes)
Para as instituições que não são qualificadas como beneficentes, mas que atendem aos requisitos para isenção conforme art. 14, X, da MP nº 2.158-35/2001:
- Quanto ao PIS/PASEP: Contribuirão apenas sobre a folha de salários;
- Quanto à COFINS: As receitas de atividades próprias são isentas. Porém, as receitas financeiras terão tratamentos diferenciados:
- No regime cumulativo: As receitas financeiras não são tributadas por não integrarem o conceito de faturamento;
- No regime não cumulativo: As receitas financeiras são tributadas à alíquota de 4%, conforme Decreto nº 8.426/2015.
O que são “Receitas de Atividades Próprias”?
Um ponto importante esclarecido na Solução de Consulta é a definição de “receitas derivadas das atividades próprias”, que está contida no §2º do art. 47 da IN SRF nº 247/2002. São consideradas como tais somente aquelas:
- Decorrentes de contribuições, doações, anuidades ou mensalidades;
- Fixadas por lei, assembleia ou estatuto;
- Recebidas de associados ou mantenedores;
- Sem caráter contraprestacional direto;
- Destinadas ao custeio e ao desenvolvimento dos objetivos sociais da entidade.
Portanto, as receitas financeiras não se enquadram no conceito de receitas derivadas de atividades próprias para fins da tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino.
Decreto nº 8.426/2015 e a Segregação de Receitas
A Solução de Consulta também esclareceu dúvidas relativas ao Decreto nº 8.426/2015, que restabeleceu as alíquotas de PIS/PASEP (0,65%) e COFINS (4%) sobre receitas financeiras no regime não cumulativo.
O §1º do art. 1º desse Decreto determina que sua aplicação alcança inclusive as pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de apuração não cumulativa. No entanto, a norma não prevê o rateio das receitas financeiras para fins de tributação.
Assim, se uma entidade estiver parcialmente sujeita ao regime não cumulativo, todas as suas receitas financeiras estarão sujeitas às alíquotas do Decreto nº 8.426/2015. A segregação das receitas para reduzir o tributo devido seria uma forma de renúncia fiscal não autorizada por lei, contrariando o princípio da interpretação literal estabelecido no art. 111, I, do CTN.
Casos Práticos de Tributação
Caso 1: Fundação Educacional Imune com Certificação de Entidade Beneficente
Uma fundação educacional que possui imunidade tributária e é certificada como entidade beneficente de assistência social, atendendo aos requisitos do art. 29 da Lei nº 12.101/2009:
- Não estará sujeita ao PIS/PASEP sobre a folha de salários;
- Não terá suas receitas financeiras tributadas por PIS/PASEP e COFINS;
- Estará imune a todas as contribuições para a seguridade social.
Caso 2: Instituição Cultural Isenta do IRPJ (não beneficente)
Uma instituição de caráter cultural, isenta do IRPJ nos termos do art. 15 da Lei nº 9.532/1997, que não possui certificação de entidade beneficente:
- Contribuirá para o PIS/PASEP apenas sobre a folha de salários;
- Terá isenção de COFINS apenas sobre as receitas de suas atividades próprias;
- Quanto às receitas financeiras:
- Se apurar o IRPJ pelo lucro presumido: não haverá incidência de COFINS (regime cumulativo);
- Se apurar o IRPJ pelo lucro real: haverá incidência de COFINS à alíquota de 4% (regime não cumulativo).
Principais Pontos de Atenção
As instituições devem estar atentas aos seguintes aspectos da tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino:
- A classificação correta como entidade imune ou isenta, conforme os requisitos legais;
- A certificação como entidade beneficente, quando for o caso, para garantir a imunidade às contribuições;
- O regime de apuração do IRPJ (lucro real ou presumido), que impactará na tributação das receitas financeiras;
- A distinção entre receitas de atividades próprias e demais receitas;
- A manutenção de controles contábeis adequados para segregar as receitas conforme sua natureza.
Considerações Finais
A Solução de Consulta COSIT nº 34/2018 trouxe importantes esclarecimentos sobre a tributação PIS/COFINS sobre receitas financeiras de instituições de ensino, confirmando que há tratamentos distintos conforme a natureza jurídica e o enquadramento da entidade.
É fundamental que as instituições de educação e de caráter cultural e científico compreendam adequadamente sua situação perante a legislação tributária, a fim de cumprir corretamente suas obrigações e, ao mesmo tempo, usufruir dos benefícios fiscais a que têm direito.
As entidades devem avaliar periodicamente o cumprimento dos requisitos legais para manutenção da imunidade ou isenção, bem como verificar a necessidade de certificação como entidade beneficente, quando aplicável, para garantir o tratamento tributário mais favorável em relação às contribuições sociais.
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