Tributação PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais

A tributação PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais representa um tema complexo para empresas que atuam no comércio exterior. A Solução de Consulta nº 98 da SRRF09/Disit, de 28 de maio de 2012, trouxe importantes esclarecimentos sobre como essas contribuições incidem sobre as operações internacionais sem que a mercadoria transite pelo território brasileiro e sobre as receitas decorrentes de variações cambiais.

O que são operações Back to Back?

As operações Back to Back caracterizam-se por transações em que uma empresa brasileira compra mercadorias de um fornecedor estrangeiro e as vende para outro comprador no exterior, sem que os produtos entrem fisicamente no território nacional. Trata-se de uma prática comum no comércio internacional, onde a empresa brasileira atua como intermediária.

Segundo a definição do Banco Central do Brasil, é uma “operação em que a compra e a venda de mercadoria ocorre sem sua efetiva entrada ou saída do Brasil”. Do ponto de vista comercial, são realizadas duas operações distintas:

• A compra da mercadoria de um fornecedor estrangeiro
• A venda para um comprador também localizado no exterior

Como a Receita Federal entende as operações Back to Back?

Na Solução de Consulta analisada, a Receita Federal esclareceu que as operações Back to Back não podem ser simplificadas como meras operações financeiras. São consideradas efetivamente como duas operações mercantis de compra e venda, com a peculiaridade de que a mercadoria não entra fisicamente no território nacional.

Este entendimento é respaldado pela própria natureza do contrato de compra e venda, definido no artigo 481 do Código Civil como um contrato consensual, onde “um dos contratantes se obriga a transferir o domínio de certa coisa, e o outro, a pagar-lhe certo preço em dinheiro”. Para o aperfeiçoamento deste contrato, basta o consentimento das partes, não sendo necessária a entrega física da coisa.

Base de cálculo do PIS/COFINS nas operações Back to Back

Um dos pontos mais relevantes da tributação PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais diz respeito à base de cálculo das contribuições. A consulta questiona se a incidência deve ocorrer sobre o valor total da venda ou apenas sobre a diferença entre o valor de venda e o valor de compra (lucro da operação).

A Receita Federal esclareceu que a base de cálculo das contribuições é o valor total da venda da mercadoria ao adquirente final e não apenas o lucro da operação. Essa conclusão está fundamentada no fato de que:

• O fato gerador do PIS/PASEP e da COFINS é o faturamento mensal, entendido como o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica
• Para efeito dessas contribuições, o total das receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços
• A diferença entre os preços de venda e de compra corresponde ao lucro bruto da intermediação comercial, não constituindo prestação de serviços

Importante destacar que essas operações não podem ser consideradas como “exportação de mercadorias para o exterior”, hipótese de não incidência das contribuições, pois falta um pressuposto essencial para configurar exportação: a saída efetiva da mercadoria do país, conforme estabelecido no Parecer CST/DTCEx nº 1.266/1988.

Tratamento das variações cambiais para PIS/COFINS

Quanto às receitas provenientes de variações cambiais, a Solução de Consulta esclarece que estas são classificadas como receitas financeiras, conforme estabelece o art. 9º da Lei nº 9.718/1998:

“Art. 9° As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis por disposição legal ou contratual serão consideradas, para efeitos da legislação do imposto de renda, da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.”

No regime de apuração não cumulativa da tributação PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais, as receitas financeiras estão sujeitas à alíquota zero por força do Decreto nº 5.442/2005, que assim determina:

“Art. 1º Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS incidentes sobre as receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das referidas contribuições.”

Regime de reconhecimento das variações cambiais

Outro aspecto importante abordado na solução de consulta refere-se ao regime de reconhecimento das variações cambiais para fins tributários. A Instrução Normativa RFB nº 1.079/2010 estabelece duas possibilidades:

1. Regime de Caixa (regra): as variações monetárias são consideradas quando da liquidação da operação
2. Regime de Competência (opcional): as variações monetárias são consideradas pelo regime de competência

É importante observar que a opção pelo regime de competência:

• Deve ser aplicada de forma simultânea a todo o ano-calendário
• Aplica-se a todos os tributos (IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e COFINS)
• Somente pode ser exercida no mês de janeiro ou no mês do início de atividades

Aspectos operacionais das operações Back to Back

Do ponto de vista operacional, as operações Back to Back possuem algumas características específicas:

• Exigem a elaboração de dois contratos de câmbio: um para a compra e outro para a venda
• Não necessitam de emissão dos documentos usuais de comércio exterior (RE, DI e nota fiscal)
• Os pagamentos ao fornecedor devem ser feitos após o recebimento do valor da venda
• Não podem ser conduzidas sob o amparo do Convênio de Créditos Recíprocos (CCR)

Essas características reforçam a natureza específica dessas operações e a importância de compreender adequadamente a tributação PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais para garantir a conformidade fiscal.

Conclusões sobre a tributação de PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais

Considerando o entendimento da Receita Federal expressos na Solução de Consulta nº 98/2012, podemos concluir que:

1. As receitas oriundas de variações cambiais são consideradas receitas financeiras e, no regime de apuração não cumulativa, estão sujeitas à alíquota zero para PIS/COFINS
2. Nas operações Back to Back, a base de cálculo do PIS/COFINS é o valor total de venda da mercadoria ao adquirente final, e não apenas o lucro da operação
3. Essas operações não podem ser consideradas como exportação para fins de não incidência das contribuições, pois não há saída efetiva da mercadoria do território brasileiro
4. Do ponto de vista jurídico, a operação Back to Back configura duas operações distintas de compra e venda, não representando prestação de serviços

É fundamental que as empresas que realizam tais operações compreendam adequadamente essas regras para evitar autuações fiscais e garantir a conformidade com a legislação tributária brasileira.

As normas aplicáveis à tributação PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais foram claramente estabelecidas na Solução de Consulta analisada, cuja fundamentação legal baseia-se principalmente nas Leis nº 9.718/1998, 10.637/2002, 10.833/2003, 10.865/2004 e no Decreto nº 5.442/2005, além do Código Civil e do Parecer CST/DTCEx nº 1.266/1988.

Para empresas que atuam no comércio exterior e realizam operações Back to Back ou possuem receitas significativas com variações cambiais, recomenda-se uma análise detalhada de sua situação específica para garantir o correto tratamento tributário dessas operações.

Você pode consultar a íntegra da Solução de Consulta nº 98/2012 no portal da Receita Federal.

Simplifique sua gestão tributária em operações internacionais

A TAIS reduz em 73% o tempo de pesquisa tributária, interpretando normas complexas sobre PIS/COFINS em operações Back to Back e variações cambiais instantaneamente para seu negócio.

Conheça a TAIS