A Tributação na Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real em contratos com entidades governamentais possui regras específicas que demandam atenção dos contribuintes. A Receita Federal do Brasil (RFB) esclareceu esse tema por meio da Solução de Consulta COSIT nº 86, de 13 de abril de 2023, determinando o tratamento fiscal aplicável às receitas provenientes de contratos de longo prazo firmados com a Administração Pública.
Informações da Solução de Consulta
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número: 86 – COSIT
Data de publicação: 13 de abril de 2023
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação
Contexto da Consulta
A consulta foi apresentada por uma empresa que atua no desenvolvimento de operações para monitoramento de sistemas de segurança eletrônico, principalmente fornecendo equipamentos e serviços de manutenção. A empresa era optante pelo lucro presumido em 2020, utilizando o regime de caixa para reconhecimento das receitas. No entanto, devido à projeção de seu faturamento exceder o limite para tributação pelo lucro presumido, passaria a ser tributada pelo lucro real em 2021.
A maioria das receitas da empresa advinha de contratos de longo prazo firmados com a Administração Pública, muitos dos quais estavam em discussão administrativa ou judicial por inadimplemento dos contratantes. A dúvida da consulente referia-se ao tratamento tributário aplicável nessas receitas durante a transição entre os regimes de tributação.
O Regime de Lucro Presumido e a Opção pelo Regime de Caixa
Conforme os artigos 13 e 14 da Lei nº 9.718, de 1998, podem optar pelo lucro presumido as pessoas jurídicas que aufiram, no ano-calendário anterior, receita bruta total igual ou inferior a R$ 78.000.000,00.
No lucro presumido, os contribuintes podem escolher entre apurar seus resultados pelo regime de competência ou pelo regime de caixa, conforme estabelece o §9º do art. 215 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017. Uma vez adotado o regime de caixa para IRPJ e CSLL, o mesmo critério deve ser aplicado para a Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins, de acordo com o art. 20 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001.
Obrigatoriedade de Mudança para o Lucro Real
Quando a receita da empresa supera o limite legal de R$ 78 milhões anuais, ela fica obrigada a adotar o regime de tributação com base no lucro real, que necessariamente utiliza o regime de competência para reconhecimento das receitas, conforme estabelece o art. 258 do Regulamento do Imposto sobre a Renda (RIR/2018).
Nessa situação de mudança do regime de caixa para o regime de competência, a Tributação na Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real segue regras específicas determinadas pela Instrução Normativa SRF nº 345, de 2003, e pelo art. 223-A da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017.
Tratamento das Receitas na Transição Entre Regimes
De acordo com as normas citadas, a pessoa jurídica que adotava o regime de caixa no lucro presumido e passa a ser tributada pelo lucro real deve oferecer à tributação as receitas auferidas e ainda não recebidas, no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a mudança do regime de tributação.
No entanto, para os contratos de longo prazo firmados com entidades governamentais (poder público), existe uma regra especial que permite o diferimento da tributação do lucro correspondente às receitas ainda não recebidas.
Diferimento de Tributação em Contratos com Entidades Governamentais
O art. 480 do RIR/2018 estabelece que, no caso de empreitada ou fornecimento contratado com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, o contribuinte poderá diferir a tributação do lucro até sua realização (recebimento).
Essa regra permite que seja excluída do lucro líquido, para efeito de determinação do lucro real e do resultado ajustado (base de cálculo do IRPJ e da CSLL), a parcela do lucro correspondente às receitas provenientes desses contratos de longo prazo, devendo essa parcela ser adicionada ao resultado do período de apuração em que a receita for efetivamente recebida.
Para esse controle de diferimento, a empresa deve utilizar o e-Lalur e o e-Lacs, conforme determina o art. 310 da Instrução Normativa RFB nº 1.700, de 2017.
Tributação das Contribuições PIS/PASEP e COFINS
Em relação à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, as pessoas jurídicas contratadas por entidades governamentais podem diferir o pagamento dessas contribuições até a data do recebimento do preço, conforme previsto no art. 7º da Lei nº 9.718, de 1998, e no art. 768 da Instrução Normativa RFB nº 2.121, de 2022.
O diferimento ocorre por meio da exclusão, da base de cálculo mensal, do valor da parcela ainda não recebida, para posterior adição à base de cálculo do mês do seu efetivo recebimento.
É importante destacar que a Tributação na Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real impacta diretamente o regime de apuração dessas contribuições. Enquanto empresas no lucro presumido estão sujeitas ao regime cumulativo, empresas no lucro real normalmente se sujeitam ao regime não cumulativo (salvo exceções previstas em lei).
Diferenças Entre os Diferimentos do IRPJ/CSLL e PIS/COFINS
Um ponto importante a observar é que a natureza do diferimento é distinta para o IRPJ/CSLL e para o PIS/COFINS:
- Para IRPJ e CSLL, o diferimento corresponde à parcela do lucro relacionada à receita;
- Para PIS e COFINS, o diferimento refere-se à própria receita proveniente dos contratos.
Regime Aplicável no Momento do Recebimento
Conforme esclarecido pela Solução de Consulta, a tributação do lucro adicionado ao resultado do período em que a receita for recebida deverá ocorrer com base no regime de tributação vigente nesse momento (lucro real), mesmo que o diferimento tenha ocorrido no período anterior, quando a empresa ainda estava no regime do lucro presumido.
Da mesma forma, a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre as receitas diferidas, quando do seu efetivo recebimento, deverá se dar pela sistemática de apuração (cumulativa ou não cumulativa) a que estiver sujeita a pessoa jurídica no momento do recebimento – normalmente, o regime não cumulativo, por estar no lucro real.
Procedimentos Necessários para o Diferimento
Para operacionalizar o diferimento na Tributação na Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real, a empresa deve seguir os seguintes passos:
- Apurar o lucro da operação com o poder público, observando o regime de competência para o reconhecimento dos custos e receitas;
- Calcular a parcela do lucro que pode ser diferida, com base nas receitas não recebidas no período;
- Realizar o controle do diferimento no e-Lalur e no e-Lacs;
- Para PIS/COFINS, excluir da base de cálculo mensal o valor das parcelas não recebidas;
- Adicionar ao lucro real e ao resultado ajustado a parcela diferida, na medida do recebimento das receitas correspondentes;
- Incluir na base de cálculo do PIS/COFINS as receitas diferidas, no momento do recebimento, utilizando o regime não cumulativo.
Contratos em Discussão Judicial ou Administrativa
A Solução de Consulta também abordou o caso específico de receitas provenientes de contratos cujo adimplemento está sendo discutido em via administrativa ou judicial, mesmo quando classificadas como de recuperação remota.
Mesmo nesses casos de difícil recuperação, o tratamento tributário aplicável continua o mesmo: a empresa deve reconhecer as receitas pelo regime de competência, mas pode diferir a tributação do lucro correspondente até o efetivo recebimento, utilizando os mecanismos de exclusão e adição previstos na legislação.
Conclusão
A Solução de Consulta COSIT nº 86/2023 trouxe importantes esclarecimentos sobre a Tributação na Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real no caso específico de empresas que mantêm contratos de longo prazo com entidades governamentais. O entendimento da Receita Federal confirma a possibilidade de diferimento da tributação do lucro correspondente às receitas ainda não recebidas, mesmo após a mudança do regime de tributação.
É essencial que as empresas em situação semelhante realizem um adequado controle contábil e fiscal dessas operações, utilizando corretamente os livros fiscais eletrônicos (e-Lalur e e-Lacs) para assegurar o correto diferimento e posterior tributação das receitas quando do seu recebimento efetivo.
A aplicação correta dessas regras permite que a empresa gerencie adequadamente seu fluxo de caixa, evitando desembolsos tributários antes do efetivo recebimento das receitas provenientes de contratos com o poder público.
Para fins de referência, a íntegra da Solução de Consulta COSIT nº 86/2023 está disponível no site da Receita Federal do Brasil.
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