A tributação em empresas de trabalho temporário apresenta características específicas que são frequentemente objeto de questionamentos por parte dos contribuintes. A Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da Solução de Consulta nº 303 – Cosit, de 26 de dezembro de 2018, consolidou entendimentos importantes sobre o tema, esclarecendo que salários e encargos sociais devem compor a base de cálculo dos tributos federais.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número: SC Cosit nº 303
Data de publicação: 26 de dezembro de 2018
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (Cosit)
Contexto e Abrangência
A consulta foi formulada por uma empresa prestadora de serviços de locação de mão de obra temporária, regida pela Lei nº 6.019, de 1974. O questionamento central girava em torno do tratamento tributário dos valores recebidos do tomador de serviço que são destinados ao pagamento de salários, benefícios e encargos sociais dos trabalhadores temporários.
A empresa consultante alegava que tais valores representariam meros reembolsos de despesas de terceiros, o que poderia implicar em tratamento tributário diferenciado. Contudo, a RFB esclareceu definitivamente o tema, estabelecendo diretrizes para quatro tributos federais:
- Contribuição para o PIS/Pasep
- Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins)
- Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ)
- Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)
Entendimento para PIS/Pasep e Cofins
A tributação em empresas de trabalho temporário para PIS/Pasep e Cofins segue regras claras. Conforme a Solução de Consulta, a base de cálculo dessas contribuições abrange os valores recebidos pela empresa de seus tomadores de serviços e posteriormente destinados ao pagamento de:
- Salários dos trabalhadores temporários
- Encargos sociais relativos a esses trabalhadores
Este entendimento aplica-se tanto no regime de apuração cumulativa quanto no não cumulativo, fundamentando-se na premissa de que a base de cálculo dessas contribuições é o valor total do faturamento ou da receita auferida pela pessoa jurídica, sendo permitidas somente as exclusões expressamente previstas em lei.
A Receita Federal destacou ainda que este posicionamento está alinhado com a jurisprudência consolidada do Superior Tribunal de Justiça (STJ), conforme decidido no REsp 1.141.065/SC, julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos.
Tratamento para IRPJ e CSLL
No tocante ao IRPJ e à CSLL, o entendimento da Receita Federal é que a receita bruta da empresa de trabalho temporário compreende o total contratado com os tomadores de serviços, incluindo todos os valores discriminados em nota fiscal, tais como:
- Salários dos trabalhadores temporários
- Encargos trabalhistas e sociais
- Taxa administrativa
- Benefícios concedidos aos trabalhadores
Importante destacar que há diferenças no tratamento desses valores conforme o regime de tributação adotado pela empresa:
Lucro Real
Na apuração pelo Lucro Real, os custos diretamente atribuíveis ao serviço de fornecimento de mão de obra (incluindo salários e encargos) compõem o custo dos serviços prestados e podem ser deduzidos para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ. O mesmo se aplica para a base de cálculo da CSLL apurada na sistemática do resultado do exercício.
A Lei nº 4.506/1964, em seu artigo 46, estabelece que são considerados custos “as despesas e os encargos relativos à aquisição, produção e venda dos bens e serviços objeto das transações de conta própria”. Assim, os gastos com salários e encargos sociais são considerados custos dedutíveis na apuração do lucro real.
Lucro Presumido
Já na sistemática do Lucro Presumido, a lógica é diferente. Nesses regimes, os custos são presumidos e, portanto, não sensibilizam diretamente a base de cálculo dos tributos. Isso significa que, independentemente do montante efetivamente gasto com salários e encargos, a base de cálculo será determinada pela aplicação dos percentuais previstos na legislação sobre a receita bruta.
Para o IRPJ no Lucro Presumido, a base será calculada conforme o art. 25 da Lei nº 9.430/1996, enquanto para a CSLL será aplicado o disposto no art. 20 da Lei nº 9.249/1995, geralmente resultando em 32% da receita bruta para atividades de prestação de serviços.
Fundamentos Legais da Decisão
A Solução de Consulta baseou seu entendimento em diversos dispositivos legais, incluindo:
- Lei nº 6.019/1974 (Lei do Trabalho Temporário), artigos 4º, 9º e 11
- Decreto nº 73.841/1974, artigos 8º, 11, 14, 21, 26 e 33
- Lei nº 9.718/1998, artigos 2º e 3º (base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins cumulativos)
- Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003, artigo 1º (base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins não cumulativos)
- Lei nº 4.506/1964, art. 46 (custos para IRPJ)
- Decreto-Lei nº 1.598/1977, art. 12 (conceito de receita bruta)
- Lei nº 9.430/1996, art. 25 (lucro presumido)
- Lei nº 7.689/1988, art. 2º (base de cálculo da CSLL)
- Lei nº 9.249/1995, art. 20 (CSLL pelo resultado presumido)
Implicações Práticas para as Empresas
Este entendimento tem implicações significativas para a tributação em empresas de trabalho temporário. Na prática, significa que:
- Não é possível excluir da base de cálculo dos tributos federais os valores destinados ao pagamento de salários e encargos dos trabalhadores temporários;
- No regime não cumulativo, os valores pagos a título de salários e encargos não podem ser considerados insumos para fins de creditamento de PIS/Pasep e Cofins;
- No Lucro Real, embora componham a receita bruta, esses valores também são considerados custos dedutíveis;
- No Lucro Presumido, a presunção já considera esses custos, não havendo dedução específica.
Importante ressaltar que esta Solução de Consulta está vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 97, de 29 de junho de 2016, que já havia tratado do mesmo tema, reforçando o entendimento consolidado da Receita Federal sobre a matéria.
Considerações Finais
A Solução de Consulta nº 303/2018 traz importante segurança jurídica para as empresas do setor de trabalho temporário, ao consolidar o entendimento sobre a tributação em empresas de trabalho temporário, especialmente quanto ao tratamento dos valores destinados a salários e encargos sociais.
As empresas deste segmento devem estar atentas a este posicionamento da Receita Federal, ajustando suas práticas tributárias para garantir a conformidade com a legislação e evitar questionamentos fiscais futuros. É fundamental que o planejamento tributário considere a inclusão desses valores na base de cálculo dos tributos federais, bem como as particularidades de cada regime de tributação.
Por fim, vale destacar que este entendimento está alinhado com a jurisprudência do STJ, o que reduz as possibilidades de êxito em eventuais contestações judiciais sobre o tema.
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