A Tributação de serviços de terraplanagem no Lucro Presumido foi objeto de importante esclarecimento pela Receita Federal do Brasil através da Solução de Consulta nº 163 – Cosit, de 26 de setembro de 2018. Esta orientação trouxe luz sobre qual percentual deve ser aplicado na determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL para empresas que prestam serviços de terraplanagem e optam pelo regime do Lucro Presumido.
Entendendo a consulta sobre terraplanagem
A consulta foi apresentada por uma empresa prestadora de serviços de terraplanagem em geral, pavimentação, construção de vias urbanas, praças, calçadas e obras correlatas. A questão central envolvia a definição do percentual correto para determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL no regime do Lucro Presumido, especificamente se poderia utilizar os percentuais de 8% e 12%, respectivamente.
A consulente argumentou que:
- Os serviços de terraplanagem enquadram-se como serviços de construção civil, conforme previsto no item 7.02 da Lista de Serviços da Lei Complementar nº 116/2003;
- Sua atividade exige forte investimento em capital e insumos, sendo os custos de mão de obra menos representativos;
- A empresa fornece todos os materiais necessários à execução da obra;
- O serviço caracteriza-se como uma empreitada total.
A análise da Receita Federal
A Receita Federal, ao analisar a consulta, confirmou que a terraplanagem está classificada como serviço de construção civil de acordo com a Lista de Serviços da Lei Complementar nº 116/2003. No entanto, fez uma importante distinção quanto à natureza desse serviço.
O ponto crucial da análise está no § 9º do art. 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.234/2012, que estabelece: “Para efeito do inciso II do § 7º não serão considerados como materiais incorporados à obra os instrumentos de trabalho utilizados e os materiais consumidos na execução da obra.”
Incorporação de materiais à obra: conceito determinante
O entendimento da Receita Federal baseou-se na análise do conceito de “incorporação de materiais à obra”. Para que os percentuais reduzidos (8% para IRPJ e 12% para CSLL) sejam aplicáveis, é necessário que o serviço de construção civil seja prestado na modalidade de empreitada total, com fornecimento pelo empreiteiro de todos os materiais indispensáveis à execução, sendo tais materiais incorporados à obra.
A incorporação significa que os materiais utilizados devem perder sua qualidade de bens móveis para se tornarem parte integrante do imóvel, conforme o conceito estabelecido no art. 79 do Código Civil: “são bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente”.
No caso específico da Tributação de serviços de terraplanagem no Lucro Presumido, a Receita Federal concluiu que:
“No serviço de terraplanagem, os instrumentos de trabalho utilizados e os materiais consumidos não se incorporam à obra. De conseguinte, aplica-se o percentual de 32% na apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL no regime de tributação do lucro presumido.”
Diferenciando serviços de construção civil com e sem incorporação de materiais
É importante compreender a distinção entre os tipos de serviços de construção civil para a correta aplicação dos percentuais de presunção:
- Serviços com incorporação de materiais: quando o prestador fornece todos os materiais indispensáveis à execução e estes são efetivamente incorporados à obra, transformando-se de bens móveis em imóveis. Neste caso, aplicam-se os percentuais de 8% (IRPJ) e 12% (CSLL).
- Serviços sem incorporação de materiais: quando os materiais utilizados são apenas consumidos durante a execução do serviço ou são instrumentos de trabalho, sem se incorporarem à obra. Neste caso, aplicam-se os percentuais de 32% tanto para IRPJ quanto para CSLL.
A Tributação de serviços de terraplanagem no Lucro Presumido enquadra-se na segunda categoria, pois os equipamentos (escavadeiras, rolos compressores, caminhões, tratores, etc.) e os materiais consumidos (combustíveis, peças, etc.) não se incorporam à obra final.
Impactos práticos desta interpretação
Para as empresas que prestam serviços de terraplanagem e optam pelo regime do Lucro Presumido, a interpretação da Receita Federal implica em uma carga tributária mais elevada, uma vez que a base de cálculo será determinada pela aplicação do percentual de 32% sobre a receita bruta, tanto para o IRPJ quanto para a CSLL.
Considerando uma receita bruta trimestral de R$ 1.000.000,00, a base de cálculo seria:
- Com percentual de 8%: R$ 80.000,00 (IRPJ)
- Com percentual de 32%: R$ 320.000,00 (IRPJ)
A diferença na base de cálculo impacta diretamente o valor dos tributos a recolher. Por isso, é fundamental que as empresas do setor compreendam corretamente essa interpretação para um adequado planejamento tributário.
Jurisprudência administrativa sobre o tema
A Solução de Consulta nº 163/2018 está alinhada com outras manifestações da Receita Federal sobre o tema, como a Solução de Consulta Cosit nº 5/2014, que já havia estabelecido critérios para diferenciação entre serviços de construção civil com e sem incorporação de materiais.
É importante destacar que o entendimento atual da RFB derrogou o Ato Declaratório Normativo Cosit nº 6/1997, que anteriormente previa a aplicação do percentual de 8% para atividades de construção por empreitada quando houvesse emprego de materiais em qualquer quantidade.
O novo entendimento, consolidado na IN RFB nº 1.234/2012, restringe a aplicação do percentual reduzido apenas para os casos em que os materiais são efetivamente incorporados à obra, transmutando sua categoria de bem móvel para imóvel.
Conclusões e recomendações
Com base na Solução de Consulta analisada, podemos concluir que:
- Os serviços de terraplanagem são considerados serviços de construção civil;
- No entanto, para fins de Tributação de serviços de terraplanagem no Lucro Presumido, aplica-se o percentual de 32% para determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- Isso ocorre porque os materiais utilizados e os equipamentos empregados não se incorporam à obra, mas são apenas consumidos durante sua execução.
As empresas que atuam neste segmento devem revisar seus procedimentos fiscais para garantir a correta apuração dos tributos, evitando questionamentos por parte do Fisco e possíveis autuações. É recomendável também manter documentação adequada que demonstre a natureza dos serviços prestados e dos materiais utilizados.
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