A Tributação de Remessas ao Exterior por Licença de Comercialização de Software foi objeto de importante esclarecimento pela Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da Solução de Consulta nº 342 – Cosit, de 26 de junho de 2017. Este documento trouxe orientações definitivas sobre a tributação aplicável aos pagamentos realizados a residentes ou domiciliados no exterior em contraprestação pelo direito de comercializar ou distribuir software no Brasil.
A consulta foi formulada por uma empresa brasileira que atua no ramo de comercialização de softwares padronizados, conhecidos como “softwares de prateleira”. A atividade da empresa consiste basicamente no fornecimento, a título oneroso, de cópias de aplicativos-padrão e licenças para uso de softwares produzidos por fornecedores no exterior. Os programas são disponibilizados via download (sem suporte físico), sendo transferidos de um servidor específico diretamente para o dispositivo do usuário final.
Natureza jurídica das remessas ao exterior
Um dos principais pontos abordados na Solução de Consulta refere-se à caracterização das remessas realizadas pela empresa brasileira aos detentores dos direitos autorais dos softwares no exterior. A RFB esclareceu que tais pagamentos enquadram-se no conceito de royalties, uma vez que são contraprestações pelo direito de comercialização ou distribuição de software para revenda a consumidores finais, que posteriormente receberão uma licença de uso.
É importante destacar que a Solução de Consulta nº 342 baseou-se na Solução de Divergência Cosit nº 18, de 27 de março de 2017, que reformou entendimento anterior da RFB sobre o tema (Solução de Divergência nº 27, de 30 de maio de 2008). Esta mudança de posicionamento reflete a evolução da interpretação do órgão sobre a tributação de operações envolvendo direitos autorais de software.
Distinção entre licença de uso e licença de comercialização
Para compreender corretamente a Tributação de Remessas ao Exterior por Licença de Comercialização de Software, é fundamental entender a diferença entre licença de uso e licença de comercialização:
- Licença de uso: é o contrato entre o distribuidor e o consumidor final, conferindo a este o direito de utilizar o programa para o fim a que se destina. O consumidor final não pode reproduzir o software, ressalvada uma cópia de segurança (backup).
- Licença de comercialização: é o contrato entre o titular dos direitos autorais (geralmente no exterior) e o distribuidor ou revendedor no Brasil, autorizando-o a comercializar o software no território nacional.
A RFB deixou claro que são contratos com objetos distintos, e a licença de distribuição não se confunde com o produto a ser distribuído. No caso dos softwares, o fato de sua comercialização ser autorizada mediante licença é suficiente para identificar a natureza jurídica dos pagamentos como royalties.
Incidência tributária sobre as remessas ao exterior
A Solução de Consulta nº 342 estabeleceu de forma clara a Tributação de Remessas ao Exterior por Licença de Comercialização de Software, abordando quatro tributos principais:
1. Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF)
As importâncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas a residente ou domiciliado no exterior em contraprestação pelo direito de comercialização ou distribuição de software estão sujeitas à incidência do IRRF à alíquota de 15% (quinze por cento), nos termos do art. 710 do Decreto nº 3.000, de 1999 (Regulamento do Imposto de Renda).
A legislação tributária brasileira é clara ao estabelecer que haverá incidência de IRRF quando do pagamento, crédito, emprego, entrega ou remessa de valores considerados royalties a residente ou domiciliado no exterior. A base legal para essa tributação encontra-se no art. 3º da MP nº 2.159-70, de 2001, que reduziu a alíquota do IRRF para 15%.
2. Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE)
A remuneração pela licença de uso ou de direitos de comercialização ou distribuição de programa de computador não sofre a incidência da CIDE, salvo quando envolver a transferência da correspondente tecnologia.
Esta isenção está prevista no § 1º-A do art. 2º da Lei nº 10.168, de 2000, acrescido pela Lei nº 11.452, de 2007. De acordo com a legislação, os contratos envolvendo softwares somente estarão sujeitos à incidência da CIDE caso fique caracterizada a transferência de tecnologia, pelo fornecimento do código-fonte e dos conhecimentos necessários para alterá-lo.
3. Contribuição para o PIS/Pasep-Importação
As importâncias pagas a residente ou domiciliado no exterior a título de royalties, em decorrência do direito de comercialização de software, não sofrem a incidência do PIS/Pasep-Importação, desde que estes valores estejam discriminados no documento que fundamentar a operação.
A RFB entende que o pagamento de royalties por simples licença de comercialização, sem que haja prestação de serviços vinculada a essa cessão de direitos, não caracteriza contraprestação por serviço prestado e, portanto, não se enquadra nas hipóteses de incidência previstas no art. 3º da Lei nº 10.865, de 2004.
4. Cofins-Importação
Da mesma forma que o PIS/Pasep-Importação, as importâncias pagas a residente ou domiciliado no exterior a título de royalties, em decorrência do direito de comercialização de software, não sofrem a incidência da Cofins-Importação, desde que estes valores estejam discriminados no documento que fundamentar a operação.
É importante ressaltar que, se o documento que embasa a operação não for suficientemente claro para individualizar, em valores, o que corresponde a serviço e o que corresponde a royalties, o valor total da operação será considerado como correspondente a serviços e sofrerá a incidência das contribuições.
Fundamento legal para a não incidência do PIS/Pasep e Cofins
A RFB fundamentou a não incidência do PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação sobre os royalties com base na natureza jurídica desses pagamentos. Conforme esclarecido na Solução de Consulta nº 71, de 10 de março de 2015, os royalties constituem uma obrigação de dar, ao contrário dos serviços, que possuem característica de obrigação de fazer.
Nesse sentido, o pagamento, o crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a título de royalties, por simples licença ou direito de comercialização, sem que haja prestação de serviços vinculada, não caracteriza contraprestação por serviço prestado e, portanto, não se enquadra nas hipóteses de incidência das contribuições.
Serviços conexos e sua tributação
A Solução de Consulta nº 342 fez uma ressalva importante: a incidência do PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação sobre eventuais valores referentes a serviços conexos contratados juntamente com a licença de comercialização.
Assim, se o contrato de licença de comercialização de software envolver a prestação de serviços, como assistência técnica especializada, customização do programa ou treinamento, esses valores estarão sujeitos à incidência das contribuições. Por isso, é fundamental que os documentos que embasam a operação discriminem claramente os valores correspondentes a royalties e a serviços.
A mera remuneração pelo licenciamento de comercialização de programas desenvolvidos de forma genérica e utilizados por qualquer usuário (os chamados “software de prateleira”), assim como a mera atualização dessa espécie de programa, sem a prestação de nenhum serviço especializado ao cliente, não configura hipótese de retenção das contribuições sociais.
Impactos práticos para empresas brasileiras
A Tributação de Remessas ao Exterior por Licença de Comercialização de Software definida pela Solução de Consulta nº 342 tem impactos significativos para empresas brasileiras que atuam como distribuidoras ou revendedoras de software estrangeiro:
- As empresas devem reter e recolher o IRRF à alíquota de 15% sobre as remessas realizadas a título de royalties;
- Não há incidência da CIDE, desde que não haja transferência de tecnologia;
- Não há incidência do PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação sobre os valores pagos a título de royalties, desde que devidamente discriminados;
- É fundamental que os contratos e documentos que fundamentam as operações discriminem claramente os valores correspondentes a royalties e a eventuais serviços conexos.
Outro ponto relevante é que a Solução de Consulta vincula-se à Solução de Divergência Cosit nº 18, de 27 de março de 2017, que reformou entendimento anterior da RFB. Conforme o art. 9º da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 2013, essa solução tem efeito vinculante no âmbito da RFB em relação à interpretação a ser dada à matéria.
Para as empresas que atuavam com base no entendimento anterior (Solução de Divergência nº 27, de 2008), foi necessário adequar seus procedimentos fiscais para refletir a nova interpretação, especialmente quanto à retenção do IRRF.
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