A tributação de receitas de imóveis em sistema de tempo compartilhado deve seguir o regime de competência, com reconhecimento proporcional ao longo do período contratual. Este entendimento foi consolidado pela Receita Federal do Brasil na Solução de Consulta COSIT nº 64, de 20 de março de 2023.
Contextualização da norma
A Solução de Consulta foi motivada pelo questionamento de uma pessoa jurídica que atua no setor imobiliário e que promoveu a incorporação de um empreendimento destinado à implementação de um Sistema de Uso Compartilhado por Contrato de Concessão de Uso.
O modelo de negócio envolvia a celebração de contratos com os clientes concedendo direito de uso, fruição e gozo de unidades imobiliárias em épocas previamente convencionadas (time-sharing). O prazo contratual era longo (até 2065), mas os pagamentos pelos clientes ocorreriam em um período significativamente menor (de quatro a seis anos).
A principal dúvida da consulente era: como deveriam ser reconhecidas as receitas desse tipo de operação para fins de tributação de receitas de imóveis em sistema de tempo compartilhado pelo IRPJ, CSLL, PIS e COFINS?
Identificação da norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: COSIT nº 64
Data de publicação: 20 de março de 2023
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Principais disposições
A Receita Federal do Brasil esclareceu que, no caso de empresas tributadas com base no Lucro Real e sujeitas à apuração não cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS, as receitas provenientes da cessão de direito de uso de unidades imobiliárias em sistema de tempo compartilhado devem ser reconhecidas com base no regime de competência.
O ponto central da decisão é que essas receitas devem ser rateadas pelo período total de duração do contrato de cessão, e não integralmente no momento do recebimento (regime de caixa) ou da assinatura do contrato. Essa interpretação baseia-se no princípio contábil da competência, conforme previsto no artigo 177 da Lei nº 6.404/1976.
Segundo a Solução de Consulta, o regime de competência é aquele em que “as receitas ou despesas são computadas em função do momento em que nasce o direito ao rendimento ou a obrigação de pagar a despesa”. E, no caso específico da tributação de receitas de imóveis em sistema de tempo compartilhado, esse direito se estende por todo o período contratual.
A Receita Federal fundamentou sua decisão nos seguintes dispositivos legais:
- Lei nº 6.404/1976, arts. 177, caput, e 187, § 1º (Lei das S.A.);
- Regulamento do Imposto de Renda (RIR/2018), arts. 258, § 1º, 259, 265, 286 e 338, § 1º;
- Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003 (PIS/PASEP e COFINS não-cumulativos);
- Parecer Normativo CST nº 58/1977, Parecer Normativo CST nº 11/1976, Parecer Normativo CST nº 72/1975 e Parecer Normativo CST nº 364/1971.
Embasamento técnico e jurídico
A decisão da RFB apoiou-se em precedentes importantes, como a Solução de Divergência COSIT nº 37/2013 e a Solução de Consulta COSIT nº 507/2017, que tratam do reconhecimento de receitas no regime de competência.
O raciocínio desenvolvido pode ser assim sintetizado:
- As pessoas jurídicas sujeitas à apuração do IRPJ e da CSLL com base no lucro real devem, como regra geral, reconhecer suas receitas pelo regime de competência;
- O mesmo se aplica à apuração não cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS;
- No regime de competência, as receitas são reconhecidas no momento em que nasce o direito ao rendimento, independentemente do seu recebimento efetivo;
- Em contratos de prestação continuada, como a cessão de direito de uso por tempo compartilhado, o direito ao rendimento se forma ao longo de todo o período contratual;
- Consequentemente, as receitas devem ser rateadas pelo prazo do contrato, e não reconhecidas integralmente no início.
Merece destaque a analogia feita com o Parecer Normativo CST nº 11/1976, que trata de receitas de arrendamento de bens imóveis contratados a preço certo e a longo prazo. Segundo esse parecer: “As receitas de arrendamento em face de suas características próprias, mesmo quando recebidos antecipadamente, podem ser apropriadas nos exercícios aos quais pertencem, consagrando-as o regime de competência ou econômico, que melhor traduz a distribuição dos valores pelos períodos de determinação.”
Impactos práticos para os contribuintes
A orientação da Receita Federal sobre a tributação de receitas de imóveis em sistema de tempo compartilhado traz impactos significativos para as empresas que atuam nesse segmento:
1. Planejamento tributário e de fluxo de caixa: As empresas precisarão ajustar seu planejamento financeiro, considerando que, embora possam receber os valores nos primeiros anos do contrato, a tributação será diluída ao longo de todo o prazo contratual.
2. Controles contábeis específicos: Será necessário manter controles detalhados para o diferimento das receitas, especialmente em contratos de longa duração, que podem estender-se por décadas.
3. Efeitos no resultado fiscal: A distribuição das receitas ao longo do tempo tende a reduzir a carga tributária nos primeiros anos do contrato, mas mantém a obrigação de recolhimento dos tributos mesmo após o recebimento integral dos valores.
4. Contabilização: As empresas devem registrar os valores recebidos antecipadamente em conta de passivo (receita diferida/a realizar) e fazer a apropriação gradual para o resultado, na proporção do prazo contratual.
Aplicação prática do entendimento
Vamos apresentar um exemplo concreto para ilustrar a aplicação do entendimento:
Uma incorporadora celebra um contrato de cessão de uso de unidade imobiliária em sistema de tempo compartilhado com prazo de 40 anos (480 meses). O valor total do contrato é de R$ 240.000,00, a ser pago pelo cliente em 48 parcelas mensais de R$ 5.000,00.
Pelo regime de competência, a empresa deverá:
- Reconhecer mensalmente como receita tributável apenas R$ 500,00 (R$ 240.000 ÷ 480 meses);
- Contabilizar a diferença entre o valor recebido mensalmente (R$ 5.000,00) e o valor da receita apropriada (R$ 500,00) como passivo (receita diferida);
- Após o período de recebimento (48 meses), a empresa continuará reconhecendo mensalmente R$ 500,00 como receita tributável, reduzindo o saldo da receita diferida, até o término do contrato.
Essa sistemática deve ser aplicada para fins de apuração do IRPJ, da CSLL, do PIS/PASEP e da COFINS, sempre observando o regime de competência.
Considerações finais
A Solução de Consulta COSIT nº 64/2023 traz segurança jurídica para as empresas que atuam no segmento de tempo compartilhado de imóveis, esclarecendo uma questão que gerava dúvidas no setor.
É importante destacar que o entendimento aplica-se exclusivamente às pessoas jurídicas tributadas pelo Lucro Real e sujeitas à apuração não cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS. Empresas optantes pelo Lucro Presumido que adotem o regime de caixa, nos termos da IN SRF nº 104/1998, seguem regras distintas.
Para as empresas afetadas por esse entendimento, é recomendável:
- Revisar os procedimentos contábeis e fiscais para alinhamento com a orientação da RFB;
- Implementar controles que permitam o acompanhamento das receitas diferidas ao longo de todo o prazo contratual;
- Consultar especialistas tributários para avaliar impactos específicos em seu modelo de negócio;
- Analisar eventuais procedimentos adotados no passado que possam ser divergentes do entendimento atual.
A correta aplicação do regime de competência na tributação de receitas de imóveis em sistema de tempo compartilhado é fundamental para evitar autuações fiscais e garantir a regularidade tributária das operações.
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