A Tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus é um tema complexo que envolve diversos aspectos da legislação tributária federal. A Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da Solução de Consulta COSIT nº 112, de 28 de setembro de 2020, esclareceu importantes pontos sobre a incidência dessas contribuições nas operações realizadas dentro e fora da Zona Franca de Manaus (ZFM).
Contexto normativo da Zona Franca de Manaus
A ZFM foi criada pela Lei nº 3.173/1957 e institucionalizada pelo Decreto-Lei nº 288/1967, constituindo uma área de livre comércio com incentivos fiscais especiais. O art. 4º deste Decreto-Lei estabelece que “a exportação de mercadorias de origem nacional para consumo ou industrialização na Zona Franca de Manaus, ou reexportação para o estrangeiro, será para todos os efeitos fiscais, constantes da legislação em vigor, equivalente a uma exportação brasileira para o estrangeiro”.
Este dispositivo é fundamental para compreender a Tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus, pois equipara vendas destinadas à ZFM a exportações, o que impacta diretamente a incidência dessas contribuições.
Operações desoneradas de PIS/COFINS
De acordo com a Solução de Consulta analisada, apenas duas situações são equiparadas à exportação e, portanto, desoneradas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS:
- Vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à industrialização na ZFM, realizadas por pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM;
- Vendas internas, em que as pessoas jurídicas vendedora e adquirente são sediadas na ZFM.
A Lei nº 10.996/2004, em seu artigo 2º, reforça este tratamento ao reduzir a zero as alíquotas de PIS/COFINS incidentes sobre receitas de vendas de mercadorias destinadas ao consumo ou à industrialização na ZFM por pessoa jurídica estabelecida fora dela.
Limitações dos benefícios fiscais
A Tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus contém importantes limitações. A desoneração não alcança:
- Venda de mercadoria por empresa sediada na ZFM para outras regiões do país;
- Operação envolvendo pessoa física (vendedor ou adquirente);
- Venda de mercadoria que não tenha origem nacional;
- Receita decorrente de serviços (e não venda de mercadorias) prestados a empresas sediadas na ZFM.
É importante destacar que, conforme o entendimento da RFB, não existe hipótese de extensão para fora da ZFM da redução a zero das alíquotas incidentes nas vendas de mercadorias destinadas à industrialização ou consumo dentro da área especial.
Desvio de finalidade e suas consequências
Um ponto crucial na Tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus diz respeito ao desvio de finalidade. De acordo com a Solução de Consulta, na hipótese de aquisição de mercadoria beneficiada com alíquota zero (conforme art. 2º da Lei nº 10.996/2004), o desvio das finalidades previstas (consumo ou industrialização na ZFM) implica responsabilização do causador pelo pagamento das contribuições e das penalidades cabíveis.
Isso está previsto no art. 22 da Lei nº 11.945/2009 e independe do prazo decorrido entre a aquisição da mercadoria e o desvio da destinação. Na prática, isso significa que uma empresa estabelecida na ZFM que adquira produtos com o benefício fiscal e os revenda para fora da ZFM estará sujeita ao pagamento do tributo como se a redução a zero nunca tivesse existido.
Créditos de PIS/COFINS nas operações envolvendo a ZFM
Quanto ao aproveitamento de créditos, a legislação estabelece que não há direito a crédito na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. O inciso II do § 2º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 determina que não dará direito a crédito “o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção”.
Isso significa que, na aquisição de mercadorias para revenda, não há possibilidade de apropriação de créditos calculados sobre o valor de aquisição quando a operação anterior foi desonerada (não incidência, alíquota zero, suspensão ou isenção).
Contudo, existem situações específicas em que é possível apurar créditos:
As mercadorias adquiridas de pessoas jurídicas estabelecidas fora da ZFM por empresa estabelecida dentro da ZFM, e que não tenham como destinação o consumo ou industrialização dentro da zona, quando revendidas para pessoas jurídicas fora da ZFM, estão sujeitas ao pagamento normal de PIS/COFINS. Nesse caso específico, é possível apurar crédito com a aquisição dessas mercadorias.
ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS
A Solução de Consulta também aborda a questão da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS, tema decidido pelo STF no julgamento do RE nº 574.706/PR. Segundo o entendimento da RFB, a vinculação automática ao posicionamento do STF só ocorre após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
Considerando que os embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional ainda estavam pendentes de julgamento quando da emissão da Solução de Consulta, o entendimento sobre a exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS alcançava, de imediato, apenas os contribuintes com ação judicial transitada em julgado sobre o mesmo objeto.
Áreas de Livre Comércio: tratamento diferenciado
A Solução de Consulta esclarece que os tratamentos tributários aplicados nas operações com a ZFM e com as Áreas de Livre Comércio (ALCs) não se confundem. No Estado do Amazonas, apenas o Município de Tabatinga é considerado ALC, nos termos da Lei nº 7.965/1989.
Para as operações envolvendo ALCs, deve ser observado o disposto no art. 87 da IN RFB nº 1.911/2019, que estabelece a redução a zero das alíquotas de PIS/COFINS para receitas de vendas destinadas ao consumo ou industrialização nessas áreas, com algumas exceções específicas.
Entendimento consolidado do Parecer PGFN CRJ nº 1.743/2016
É relevante mencionar que a posição da Receita Federal sobre a Tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus também considera o Parecer PGFN CRJ nº 1.743/2016 e o Ato Declaratório PGFN nº 4/2017, que reconhecem a não incidência dessas contribuições sobre receitas de vendas de mercadorias de origem nacional destinadas a pessoas jurídicas sediadas na ZFM, inclusive nas chamadas vendas internas.
Este reconhecimento baseia-se na jurisprudência pacificada do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e do Supremo Tribunal Federal (STF), que interpretam o art. 4º do Decreto-Lei nº 288/1967 como uma equiparação legal dessas operações às exportações, que são imunes às contribuições por força constitucional.
Conclusões práticas para empresas
Para as empresas que operam na ZFM ou realizam operações com essa área especial, as orientações práticas sobre a Tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus são:
- Empresas estabelecidas fora da ZFM podem vender com alíquota zero de PIS/COFINS para empresas na ZFM, desde que as mercadorias se destinem ao consumo ou industrialização na própria zona;
- Empresas estabelecidas na ZFM não pagam PIS/COFINS nas vendas internas (dentro da ZFM);
- Vendas de empresas da ZFM para outras regiões do país estão sujeitas à tributação normal;
- Não há direito a crédito na aquisição de mercadorias com alíquota zero quando destinadas à revenda;
- O desvio da finalidade (consumo ou industrialização na ZFM) sujeita o responsável ao pagamento integral das contribuições e penalidades.
A Tributação de PIS/COFINS na Zona Franca de Manaus exige atenção especial das empresas para usufruir corretamente dos benefícios fiscais e evitar contingências tributárias significativas.
É fundamental que as empresas mantenham controle rigoroso da destinação das mercadorias adquiridas com benefícios fiscais, para evitar problemas futuros com o fisco. A documentação adequada e o planejamento tributário são essenciais nesse cenário.
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