Tributação de bolsas de pesquisa: quando há incidência de IR e contribuições previdenciárias

Gustavo Ribeiro15 de agosto de 20255 Mins read144

A tributação de bolsas de pesquisa é um tema que gera muitas dúvidas para fundações de apoio, instituições de ensino superior e pesquisadores. A Receita Federal do Brasil (RFB) publicou recentemente a Solução de Consulta COSIT nº 229, de 16 de outubro de 2023, que esclarece aspectos importantes sobre a incidência do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) e das contribuições previdenciárias sobre bolsas concedidas no âmbito de projetos de pesquisa.

Contexto normativo das bolsas de pesquisa

A legislação brasileira prevê dois principais regimes para concessão de bolsas de pesquisa com tratamento tributário diferenciado:

Bolsas concedidas com fundamento na Lei nº 8.958/1994, que regula as relações entre instituições federais de ensino superior e fundações de apoio
Bolsas concedidas com base no art. 9º da Lei nº 10.973/2004 (Lei de Inovação), que trata de parcerias para pesquisa e inovação

A grande questão abordada na Solução de Consulta refere-se às condições específicas para que essas bolsas não sejam tributadas, esclarecendo quando há obrigatoriedade de retenção e recolhimento de tributos por parte das fundações de apoio.

Requisitos para não incidência de tributos sobre bolsas de pesquisa

De acordo com a tributação de bolsas de pesquisa analisada pela RFB, os requisitos variam conforme o fundamento legal da concessão:

1. Bolsas concedidas com base na Lei nº 8.958/1994

Para estas bolsas não sofrerem incidência tributária, devem atender simultaneamente aos seguintes requisitos:

Constituir doação civil (caracterizada como liberalidade)
Os resultados dos projetos não podem reverter economicamente em benefício do doador
Não podem importar contraprestação de serviços

A Instrução Normativa RFB nº 2.110/2022, em seu art. 34, inciso XXVI, alínea “a”, estabelece explicitamente que estas bolsas não integram a base de cálculo para fins de incidência das contribuições previdenciárias quando atendem aos requisitos acima.

2. Bolsas concedidas com base no art. 9º da Lei nº 10.973/2004

Estas bolsas possuem tratamento mais favorável, pois a própria lei estabelece uma presunção relativa de não tributação:

“A bolsa concedida nos termos deste artigo caracteriza-se como doação, não configura vínculo empregatício, não caracteriza contraprestação de serviços nem vantagem para o doador, para efeitos do disposto no art. 26 da Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, e não integra a base de cálculo da contribuição previdenciária.”

A Instrução Normativa RFB nº 2.110/2022 ratifica esse entendimento em seu art. 34, inciso XXVI, alínea “b”.

No entanto, o Decreto nº 9.283/2018, que regulamenta a Lei de Inovação, estabelece no art. 34, § 2º, que bolsas não podem ser concedidas em contraprestação de serviços, reforçando que seu objetivo deve ser a capacitação de recursos humanos ou a execução de projetos de pesquisa.

Caracterização da contraprestação de serviços e vantagem econômica

Um dos pontos mais importantes esclarecidos na Solução de Consulta refere-se à caracterização do que seria “contraprestação de serviços” e “vantagem econômica para o doador” – conceitos fundamentais para determinar a tributação de bolsas de pesquisa.

Contraprestação de serviços

A bolsa caracteriza-se como contraprestação de serviços quando assume características semelhantes a um contrato de trabalho ou prestação de serviços, com elementos como:

Exigência de padrões de qualidade específicos
Condições de performance baseadas em resultados
Volume de dedicação imposto ao bolsista
Possibilidade de rescisão por descumprimento
Remuneração dimensionada em razão de fatores como complexidade e tempo de dedicação

Quando a bolsa apresenta estas características, perde sua natureza de liberalidade e passa a configurar pagamento por serviços prestados, sujeitando-se à incidência tributária.

Vantagem econômica para o doador

A Solução de Consulta esclarece que vantagem econômica compreende qualquer retorno mensurável em expressão econômica que possa decorrer da concessão de bolsa. Isso inclui:

Ganhos pecuniários diretos
Deságios ou redução de custos
Aquisição de ativos mobiliários ou imobiliários
Valorização de goodwill (capital intelectual, fortalecimento de marca)
Consolidação da imagem da concedente
Atração mensurável de clientela

Um exemplo prático citado na Solução de Consulta nº 140/2021 é quando “o esforço do bolsista será verdadeira prestação de serviço para a fundação, que dele se beneficiará com o recebimento dos recursos do convênio”. Neste caso, há vantagem econômica para o doador.

Critérios alternativos ou cumulativos para tributação

Um esclarecimento fundamental trazido pela Solução de Consulta é que os critérios de caracterização da bolsa como contraprestação de serviços e de existência de vantagem econômica para o doador são alternativos e não cumulativos.

Isso significa que basta a presença de um desses elementos para que o valor pago como bolsa configure hipótese de incidência das contribuições previdenciárias e do Imposto de Renda. Este entendimento é crucial para a correta tributação de bolsas de pesquisa.

Na prática, se uma bolsa concedida com fundamento na Lei nº 8.958/1994 for caracterizada como contraprestação de serviços ou se o doador obtiver vantagem econômica, haverá incidência tributária.

Tributação de bolsas pagas a servidores públicos

Outro ponto relevante esclarecido refere-se à tributação de bolsas pagas a servidores públicos integrantes de equipes técnicas de projetos de pesquisa. A Solução de Consulta estabelece que:

Quando a bolsa não atende aos requisitos legais, configura-se uma relação laboral distinta do vínculo entre o servidor e sua instituição de origem
Os valores pagos pela fundação de apoio que não se enquadram nas hipóteses de não incidência submetem-se ao Regime Geral de Previdência Social (RGPS)
É necessária a segregação das contribuições devidas ao RGPS daquelas recolhidas para o regime próprio de previdência do servidor

Mesmo que o servidor já recolha contribuição previdenciária em seu vínculo principal até o teto do RGPS, os pagamentos realizados pela fundação de apoio que configurem contraprestação de serviços estarão sujeitos às contribuições previdenciárias, respeitado o limite máximo do salário de contribuição.

Administração Pública como financiadora

A Solução de Consulta também esclarece que a natureza jurídica da entidade financiadora (pública ou privada) não altera a caracterização tributária da bolsa. Mesmo quando recursos públicos são utilizados para o pagamento de bolsas, a análise sobre a incidência tributária deve seguir os mesmos critérios:

Verificar se há contraprestação de serviços
Analisar se existe vantagem econômica para o doador

Portanto, mesmo bolsas financiadas pela Administração Pública podem estar sujeitas à tributação de bolsas de pesquisa se forem caracterizadas como remuneração por serviços ou gerarem vantagem econômica para o ente público.

Implicações práticas para fundações de apoio

Com base nesta Solução de Consulta, as fundações de apoio devem:

Revisar os termos de concessão de bolsas para garantir que estejam alinhados com os requisitos legais
Verificar se os projetos de pesquisa geram vantagem econômica para a instituição concedente ou financiadora
Analisar se as atividades desenvolvidas pelos bolsistas caracterizam contraprestação de serviços
Implementar controles para segregar os pagamentos sujeitos à tributação
Cumprir as obrigações acessórias, inclusive informando à RFB os pagamentos realizados, mesmo quando não há retenção de tributos

Conclusão

A tributação de bolsas de pesquisa depende fundamentalmente da natureza jurídica do pagamento e não apenas de sua denominação como “bolsa”. Para não haver incidência tributária, é essencial que:

As bolsas concedidas com fundamento na Lei nº 8.958/1994 constituam genuína doação civil, sem contraprestação de serviços e sem vantagem econômica para o doador
As bolsas concedidas com base no art. 9º da Lei nº 10.973/2004 sigam estritamente os requisitos deste dispositivo legal, não sendo utilizadas para remunerar serviços contratados

Quando esses requisitos não forem atendidos, as fundações de apoio e instituições concedentes devem proceder à retenção e recolhimento do IRRF e das contribuições previdenciárias, sob pena de responsabilização tributária.