A tributação da bonificação de outorga em contrato de concessão de energia elétrica foi objeto de recente manifestação da Receita Federal do Brasil (RFB), através da Solução de Consulta COSIT nº 38/2023. Este dispositivo normativo esclarece questões fundamentais sobre a incidência do IRPJ e da CSLL em relação ao Retorno pela Bonificação de Outorga (RBO) em contratos de concessão do setor elétrico.
Esta análise é essencial para concessionárias de geração de energia elétrica que pagaram bonificação pela outorga e possuem dúvidas sobre o tratamento tributário adequado desses valores ao longo do contrato de concessão.
Identificação da Norma
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: COSIT nº 38/2023
- Data de publicação: 10 de fevereiro de 2023
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Norma
A consulta foi apresentada por uma concessionária de serviço público que atua na geração de energia elétrica a partir de fontes hídricas. Em 2017, a empresa venceu um leilão da ANEEL e pagou um valor significativo a título de bonificação pela outorga da concessão para operar uma usina hidrelétrica por um período de 30 anos.
O contrato de concessão estabeleceu que a concessionária receberia uma Receita Anual de Geração (RAG), composta por diversas parcelas, entre elas o Custo de Gestão dos Ativos de Geração (GAG) e o Retorno da Bonificação pela Outorga (RBO). Esta receita seria distribuída em 12 cotas mensais.
A dúvida da consulente referia-se ao tratamento tributário adequado a ser dado tanto ao valor pago a título de bonificação pela outorga quanto aos valores recebidos mensalmente como RBO, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL.
Base Legal
A base legal para compreensão da matéria está fundamentada nos seguintes dispositivos:
- Decreto-lei nº 1.598/1977, arts. 6º, 7º e 12 (definição de lucro real e receita bruta);
- Lei nº 7.689/1988, arts. 1º e 2º (base de cálculo da CSLL);
- Lei nº 8.987/1995, art. 15 (critérios de julgamento da licitação de concessões);
- Lei nº 12.783/2013, art. 8º, §7º, e art. 15, §10 (disposições sobre bonificação pela outorga e sua inclusão na tarifa ou receita);
- Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, arts. 68 e 69 (despesas dedutíveis e indedutíveis).
O Conceito de Bonificação pela Outorga
A tributação da bonificação de outorga em contrato de concessão de energia elétrica requer, primeiramente, a compreensão do que é este instituto. O pagamento pela outorga da concessão é um dos critérios de julgamento possíveis em licitações de concessões de serviços públicos, conforme previsto no art. 15, inciso II, da Lei nº 8.987/1995.
No setor elétrico, esse pagamento recebeu nomenclatura específica através da Lei nº 12.783/2013, que em seu art. 8º, §7º, estabeleceu que “o pagamento pela outorga da concessão a que se refere o inciso II do caput art. 15 da Lei nº 8.987/1995, será denominado, para fins da licitação de que trata o caput, bonificação pela outorga”.
Assim, a bonificação pela outorga corresponde ao valor pago pela concessionária vencedora do processo licitatório quando da assinatura do respectivo contrato de concessão, sendo um dispêndio necessário ao adimplemento do contrato e, consequentemente, à prestação de serviços de energia elétrica.
O Retorno pela Bonificação da Outorga (RBO)
O art. 15, §10, da Lei nº 12.783/2013 determina que “a tarifa ou receita de que trata o caput deverá considerar, quando couber, a parcela de retorno da bonificação pela outorga de que trata o § 7º do art. 8º, observada, para concessões de geração, a proporcionalidade da garantia física destinada ao ACR”.
Isso significa que a receita recebida e/ou a tarifa cobrada pela concessionária de energia elétrica deverá incorporar uma parcela destinada a compensar o valor pago a título de bonificação pela outorga. Esta parcela, denominada Retorno pela Bonificação da Outorga (RBO), compõe a Receita Anual de Geração (RAG) da concessionária.
Contabilização do Ativo Financeiro e do RBO
A consulente apresentou uma dúvida específica relativa à parte do contrato contabilizada como ativo financeiro, oriundo de sua atuação no Ambiente de Contratação Regulada (ACR), onde o faturamento é garantido pelo poder concedente.
De acordo com a Interpretação Técnica ICPC 01 e a Orientação Técnica OCPC 05 do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, a concessionária deve reconhecer um ativo financeiro quando possui direito contratual incondicional de receber valores estabelecidos ou determináveis do poder concedente.
Conforme o item 23 da OCPC 05, “a parcela de remuneração do ativo financeiro deve ser apresentada na demonstração do resultado […]. Por ser parte intrínseca do negócio, deve ser apresentada entre as receitas da operação”.
Entendimento da Receita Federal
A partir da análise das normas contábeis e tributárias aplicáveis, a Receita Federal chegou às seguintes conclusões sobre a tributação da bonificação de outorga em contrato de concessão de energia elétrica:
1. Tributação do Retorno pela Bonificação da Outorga (RBO)
A parcela referente ao retorno de bonificação pela outorga recebida pela concessionária compõe sua receita anual de geração, constituindo-se receita operacional e, consequentemente, receita bruta auferida pela pessoa jurídica, nos termos do art. 12 do Decreto-lei nº 1.598/1977.
Assim, esses valores devem ser computados integralmente na apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, independentemente do tratamento contábil dado a eles (se reconhecidos como receita ou como redução do ativo financeiro).
2. Dedutibilidade do Valor Pago pela Bonificação da Outorga
O valor pago pela concessionária a título de bonificação de outorga corresponde a uma obrigação contratual necessária para que possa prestar os serviços de geração de energia elétrica. Portanto, é um dispêndio dedutível ao longo da execução do contrato de concessão, para fins de apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Isso significa que a concessionária pode amortizar o valor pago pela outorga ao longo do período da concessão, apropriando-o como custo ou despesa operacional, reduzindo assim a base tributável do IRPJ e da CSLL.
Repercussões Práticas da Solução de Consulta
As conclusões estabelecidas na Solução de Consulta COSIT nº 38/2023 têm importantes repercussões práticas para as concessionárias de energia elétrica:
- Tributação integral do RBO: Todas as parcelas de Retorno pela Bonificação da Outorga recebidas mensalmente devem ser incluídas na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por constituírem receita bruta da atividade.
- Dedutibilidade do valor pago: A concessionária pode deduzir o valor pago pela bonificação da outorga ao longo do período da concessão, de forma sistemática.
- Ajustes na declaração: Caso a concessionária não esteja tributando corretamente o RBO ou não esteja considerando a dedutibilidade do valor pago pela outorga, deverá ajustar seus procedimentos fiscais.
Vale ressaltar que, apesar da consulente ter apresentado questionamentos sobre procedimentos contábeis específicos, a Receita Federal reiterou seu posicionamento tradicional de não opinar sobre processos de contabilização, que são de livre escolha do contribuinte, conforme o Parecer Normativo CST nº 347/1970.
Conclusão
A tributação da bonificação de outorga em contrato de concessão de energia elétrica envolve dois aspectos principais: (i) o reconhecimento do RBO como receita bruta tributável para fins de IRPJ e CSLL; e (ii) a dedutibilidade do valor pago a título de bonificação pela outorga ao longo do período da concessão.
A Solução de Consulta COSIT nº 38/2023 trouxe maior segurança jurídica sobre o tema, estabelecendo claramente que, independentemente do tratamento contábil adotado, os valores do RBO compõem a base tributável do IRPJ e da CSLL, enquanto o valor pago pela outorga pode ser deduzido ao longo do contrato.
Este entendimento reflete a essência econômica da operação: o valor pago pela outorga é um investimento necessário para a prestação do serviço, que será recuperado ao longo do tempo por meio da RAG, incluindo o RBO. Tributariamente, o valor investido pode ser amortizado como despesa dedutível, enquanto o retorno sobre esse investimento é tributado como receita.
As concessionárias de serviços públicos de energia elétrica devem adaptar seus controles e procedimentos fiscais a este entendimento, garantindo conformidade com a legislação tributária e evitando questionamentos futuros por parte do Fisco.
Para acessar o texto integral da Solução de Consulta COSIT nº 38/2023, consulte o site oficial da Receita Federal do Brasil.
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