A Tributação CPRB sobre venda e atualização de programas de computador foi objeto de análise pela Receita Federal na Solução de Consulta COSIT nº 18, de 16 de janeiro de 2017. Este documento esclarece pontos importantes sobre como as receitas de comercialização de software padronizado e suas atualizações devem ser consideradas para fins do cálculo do percentual previsto no § 2º do art. 7º da Lei nº 12.546/2011.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: nº 18 – COSIT
Data de publicação: 16 de janeiro de 2017
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por uma sociedade empresária limitada que atua na área de representação, revenda, licenciamento e distribuição de programas de computador. A empresa adquire de terceiros licenças de programas de computadores e realiza o sub-licenciamento destes produtos.
Além da revenda de licenças, a empresa também comercializa atualizações dos programas vendidos, que são disponibilizadas por meio da internet em pacotes de atualização aplicados pelos próprios adquirentes. Diante desta situação, a consulente questionou se as receitas provenientes destas atualizações deveriam ser consideradas para fins do cálculo do percentual previsto no § 2º do art. 7º da Lei nº 12.546/2011.
Disposições Legais Relevantes
O art. 7º da Lei nº 12.546/2011, em seu § 2º, estabelece que:
“O disposto neste artigo não se aplica a empresas que exerçam as atividades de representante, distribuidor ou revendedor de programas de computador, cuja receita bruta decorrente dessas atividades seja igual ou superior a 95% (noventa e cinco por cento) da receita bruta total.”
Esta disposição é crucial para determinar se a empresa estaria sujeita à Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), que substituiria as contribuições previstas nos incisos I e III do art. 22 da Lei nº 8.212/1991.
Análise da Receita Federal
A análise da Receita Federal parte de alguns pressupostos importantes:
- O usuário final e a empresa que efetua a revenda/sub-licenciamento encontram-se no território nacional;
- Não há prestação de serviços conexa à aquisição da licença de uso de programa de computador;
- Os programas de computador são padronizados e oferecidos ao público em geral sem modificações ou personalizações;
- A empresa que efetua a revenda/sub-licenciamento não é a fabricante do software.
Com base nestes pressupostos, a Solução de Consulta analisa diferentes situações relacionadas à Tributação CPRB sobre venda e atualização de programas de computador:
1. Software adquirido com mídia física para instalação
A Receita Federal esclarece que os programas de computador são obras intelectuais protegidas, conforme o art. 7º da Lei nº 9.610/1998. Embora o uso de programa de computador seja objeto de contrato de licença (art. 9º da Lei nº 9.609/1998), a posição do comerciante que revende exemplares de software padronizado (“software de prateleira”) é similar à do vendedor de livros ou discos, não negociando com os direitos do autor, mas com o suporte material da obra intelectual.
Assim, o adquirente de um software produzido em série estabelece duas relações jurídicas distintas: uma com o estabelecimento que lhe vendeu a mídia e outra com o titular dos direitos patrimoniais de autor (quando aceita as condições do licenciamento).
2. Software adquirido sem mídia física (download)
Quando o software é adquirido por transferência eletrônica de dados (download), não existe uma mídia física, mas apenas a entrega de um número serial ou dispositivo que permite a execução do programa. Neste caso, ocorre uma venda de licença de uso.
A Solução de Consulta determina que, independentemente da forma de aquisição (mídia física ou download), a receita proveniente de software padronizado deve ser considerada para fins do cálculo do percentual previsto no § 2º do art. 7º da Lei nº 12.546/2011, uma vez que tais programas são produzidos em escala, não se destinando ao atendimento de uma necessidade específica do cliente.
3. Atualizações de software
Quanto às atualizações de programas, a Receita Federal identifica dois métodos comuns:
- Atualizações parciais (“patches”, atualizações de definições, etc.);
- Fornecimento de uma versão completa que substitui a versão instalada.
No caso de substituição completa da versão anterior, não há dúvidas: trata-se de um novo programa de computador, recebendo o mesmo tratamento da venda de software padronizado.
Para atualizações parciais, o tratamento deve ser idêntico, pois a atualização se mescla ao programa já instalado, resultando em um novo programa, diferente do anteriormente instalado. Portanto, a receita decorrente de atualizações também deve ser considerada como revenda de mercadoria (se por mídia física) ou venda de licença de uso (se por download).
Conclusão e Impactos Práticos
A Solução de Consulta nº 18 – COSIT conclui que “as receitas de venda de software produzidos em série, sem qualquer especificação do usuário, ou de suas atualizações, ainda que adquiridos por meio de transferência eletrônica de dados, deverão ser consideradas para fins de cálculo do percentual previsto no § 2º do art. 7º da Lei nº 12.546, de 2011.”
Na prática, isso significa que as empresas que atuam na revenda, licenciamento ou distribuição de programas de computador padronizados devem incluir tanto as receitas da venda inicial quanto as receitas de atualizações (parciais ou completas) no cálculo do percentual de 95% mencionado na legislação. Se este percentual for atingido ou superado, a empresa não poderá optar pelo regime da CPRB.
Esta interpretação tem impactos significativos para as empresas do setor, pois define claramente o tratamento tributário aplicável às diferentes formas de comercialização de software padronizado, independentemente do meio de entrega (físico ou eletrônico) ou do tipo de atualização oferecida.
É importante ressaltar que a Tributação CPRB sobre venda e atualização de programas de computador segue a lógica de que estes produtos são padronizados e produzidos em escala, aproximando-se mais do conceito de mercadoria do que de serviço personalizado. Esta distinção é crucial para a correta aplicação da legislação tributária.
Empresas que atuam neste segmento devem, portanto, avaliar cuidadosamente suas receitas e verificar se atendem ou não ao critério estabelecido no § 2º do art. 7º da Lei nº 12.546/2011, para determinar corretamente seu regime de tributação previdenciária.
Para mais informações sobre esta Solução de Consulta, é possível acessar o texto integral no site da Receita Federal do Brasil.
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