O tratamento tributário da redução de contribuição fixa em concessões foi objeto de análise pela Receita Federal do Brasil na Solução de Consulta nº 299 – Cosit, de 17 de dezembro de 2019. A decisão estabelece importantes diretrizes sobre a incidência de IRPJ, CSLL, PIS/Pasep e Cofins sobre valores reduzidos em contratos de concessão quando há reequilíbrio econômico-financeiro.
Contexto da Solução de Consulta
A consulta foi apresentada por uma concessionária de serviços de ampliação, manutenção e exploração de infraestrutura aeroportuária que, durante a vigência do contrato de concessão, enfrentou a redução unilateral das tarifas de armazenagem e capatazia por ato da Agência Nacional de Aviação Civil (ANAC).
Para manter o equilíbrio econômico-financeiro do contrato, a ANAC decidiu reduzir o valor da contribuição fixa anual devida pela concessionária ao Fundo Nacional de Aviação Civil (FNAC) para o período de 2016 a 2032, utilizando a metodologia do Fluxo de Caixa Marginal prevista no contrato.
A dúvida da consulente era se este montante reduzido deveria ser tributado pelos tributos que têm por fato gerador a renda, o faturamento ou a receita bruta (IRPJ, CSLL, PIS e Cofins).
Aspectos Contábeis Relevantes
Para entender o tratamento tributário da redução de contribuição fixa em concessões, é fundamental compreender o tratamento contábil adotado pela concessionária:
- No início do contrato de concessão, foi reconhecido um ativo intangível mensurado com base no valor presente do compromisso de pagamento da contribuição fixa pelo prazo de 20 anos;
- Este ativo intangível vinha sendo amortizado conforme a curva de passageiros;
- Foi reconhecido um passivo correspondente à obrigação do pagamento da contribuição fixa;
- Após a redução dos valores devidos, a empresa reduziu o passivo registrado;
- Em contrapartida à redução do passivo, a concessionária contabilizou os montantes em conta de receita diferida;
- Esta receita diferida vinha sendo apropriada à conta de receita na demonstração de resultado, conforme o cronograma aprovado pela ANAC.
Um aspecto crucial identificado pela Receita Federal foi que, apesar da redução no passivo, o ativo intangível não sofreu alteração em seu saldo, mantendo-se as amortizações com base nas contribuições fixas estimadas inicialmente.
Fundamentos da Decisão
A análise da Receita Federal foi fundamentada nos seguintes pontos principais:
Caracterização como Recuperação de Custos
A autoridade fiscal entendeu que o desconto obtido pela consulente representa uma recuperação de custos, uma vez que foi realizado para neutralizar a dedução excedente do ativo intangível, cuja amortização continuou a ser calculada com base no valor original da contribuição fixa (antes da redução).
Segundo o art. 441 do Anexo do Decreto nº 9.580, de 2018, com base no inciso III do art. 44 da Lei nº 4.506, de 1964, as recuperações ou devoluções de custos, quando dedutíveis, devem ser computadas para fins de determinação do lucro operacional.
Ausência de Previsão Legal para Exclusão
A autoridade fiscal destacou que a concessionária reconheceu a parcela reduzida como receita em sua contabilidade, impactando a apuração do lucro líquido contábil. Como não existe previsão legal que permita a exclusão dessa receita reconhecida da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, esta deve compor as bases de cálculo de ambos os tributos.
Fatos Geradores do PIS/Pasep e Cofins
Quanto à contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, a Receita Federal fundamentou sua decisão nas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, que estabelecem que estas contribuições incidem sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, incluindo as receitas operacionais como a recuperação de custos.
Decisão Final da Receita Federal
A Solução de Consulta nº 299 – Cosit concluiu que o tratamento tributário da redução de contribuição fixa em concessões deve seguir estes parâmetros:
- Para IRPJ e CSLL: o montante reduzido da contribuição fixa ao FNAC, por caracterizar recuperação de custos, está compreendido no conceito de receita operacional e deve ser computado na determinação do lucro real e do resultado ajustado à medida em que a receita diferida for apropriada no resultado;
- Para PIS/Pasep e Cofins: o valor reduzido também está compreendido no conceito de receita operacional e deve ser computado na base de cálculo destas contribuições à medida de sua apropriação.
A decisão ressalta que o regime de reconhecimento de receitas da Cofins e da contribuição para o PIS/Pasep devidas pelas pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real se identifica com o regime de reconhecimento de receitas aplicável ao IRPJ e à CSLL.
Implicações Práticas para Concessionárias
Esta Solução de Consulta traz importantes implicações para empresas concessionárias de serviços públicos:
- Concessionárias que passam por revisões contratuais com reduções de contribuições devem atentar para o correto tratamento tributário dessas reduções;
- É fundamental avaliar o tratamento contábil dado tanto ao ativo intangível quanto ao passivo relacionado às contribuições;
- Caso a empresa mantenha a amortização do ativo intangível pelo valor original, a redução da contribuição caracterizará recuperação de custos e deverá ser tributada;
- O reconhecimento contábil dessas reduções como receitas diferidas implica na sua tributação à medida da apropriação.
A Solução de Consulta nº 299 – Cosit reforça a necessidade de alinhamento entre o tratamento contábil e tributário nos contratos de concessão, especialmente quando há revisões extraordinárias que alteram valores de contribuições.
Considerações Finais
O tratamento tributário da redução de contribuição fixa em concessões estabelecido pela Receita Federal demonstra que o reequilíbrio econômico-financeiro, mesmo quando realizado para compensar perdas, pode gerar consequências tributárias quando há manutenção de dedutibilidade de valores que não serão efetivamente desembolsados.
Para concessionárias que enfrentam situações semelhantes, recomenda-se uma análise detalhada do tratamento contábil e tributário do ativo intangível e do passivo relacionado às contribuições fixas, avaliando inclusive a possibilidade de ajustar o valor do ativo intangível em caso de reduções nas contribuições a serem pagas.
A coerência entre o tratamento contábil e tributário é essencial para evitar questionamentos por parte do Fisco e garantir o correto cumprimento das obrigações tributárias.
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