O tratamento tributário cessão créditos contratos arrendamento mercantil foi objeto de esclarecimento pela Receita Federal através da Solução de Consulta nº 405 – Cosit, de 5 de setembro de 2017. A decisão trouxe importante orientação sobre a forma correta de computar os resultados dessas operações para fins de IRPJ e CSLL.
Identificação da Norma
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: 405 – Cosit
- Data de publicação: 5 de setembro de 2017
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi realizada por uma pessoa jurídica dedicada à atividade de arrendamento mercantil (leasing) que questionou a Receita Federal sobre o correto tratamento tributário cessão créditos contratos arrendamento mercantil, especificamente sobre a possibilidade de adotar o critério de computar no resultado do exercício os valores percebidos pela cessão de créditos no momento em que esta se realiza, mas excluí-los na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, para posterior apropriação conforme o regime de competência.
A dúvida surgiu em razão da aparente contradição entre as normas contábeis emitidas pelo Banco Central (Resolução CMN nº 3.533/2008), que determinam o reconhecimento da receita pelo regime de caixa no momento da cessão, e as normas tributárias, que consagram o princípio da competência para apuração dos resultados.
Operações de Cessão de Direitos Creditórios em Contratos de Leasing
As operações de cessão de direitos creditórios relativos a contratos de arrendamento mercantil são autorizadas pelo parágrafo único do art. 24 da Lei nº 6.099/1974, que estabelece:
“Observado o disposto neste artigo, poderão ser transferidos, exclusiva e independentemente da cessão do contrato, os direitos de crédito relativos às contraprestações devidas.”
Esta operação também é regulamentada pelo art. 19, inciso V, da Resolução CMN nº 2.309/1996, que permite às sociedades de arrendamento mercantil empregar em suas atividades recursos provenientes da cessão de contratos de arrendamento mercantil, bem como dos direitos creditórios deles decorrentes.
É importante destacar que a cessão de direitos creditórios transfere apenas os direitos relacionados ao recebimento dos créditos, não havendo a transferência do próprio contrato de arrendamento mercantil. Isso significa que a arrendadora (cedente) continua sendo a responsável perante os arrendatários e mantém o direito de propriedade sobre os bens arrendados.
A Divergência entre as Normas Contábeis e Tributárias
O ponto central da consulta refere-se à aplicação da Resolução CMN nº 3.533/2008, que determina em seu art. 4º que o resultado decorrente das operações de cessão de crédito deve ser apurado pela cedente na data da contratação da operação, computando os valores recebidos como receita imediata do exercício.
Contudo, esta orientação contrasta com o princípio da competência exigido para fins tributários, uma vez que dissocia os valores recebidos pela cessão dos custos relacionados à aquisição e manutenção do bem arrendado, que continuarão a ocorrer ao longo da vigência do contrato de arrendamento.
O reconhecimento da totalidade dos valores no resultado do exercício em que se efetua a cessão representaria uma antecipação prematura da receita, já que os respectivos custos serão incorridos em exercícios financeiros posteriores.
Entendimento da Receita Federal sobre o Tratamento Tributário Cessão Créditos Contratos Arrendamento Mercantil
A Receita Federal manifestou-se no sentido de que as normas sobre procedimentos contábeis emitidas pelo Banco Central têm seu alcance limitado à finalidade e ao âmbito de sua competência, não podendo definir ou alterar conceitos do Direito Tributário, como base de cálculo e período de apuração do tributo.
Assim, os procedimentos contábeis determinados pelo Banco Central devem ser segregados contabilmente, de forma a não exercerem influência direta sobre o Lucro Real e sobre a Base de Cálculo da CSLL.
Tratamento para o IRPJ
Para fins de IRPJ, a Receita Federal admite a exclusão, na determinação do lucro real, dos valores recebidos pela cessão de direitos de créditos relacionados a contratos de arrendamento mercantil que tenham sido apropriados ao resultado do exercício por força da Resolução CMN nº 3.533/2008.
No entanto, essa exclusão está condicionada à posterior adição desses valores na determinação do lucro real relativo aos exercícios a que competirem os créditos objeto da cessão, conforme disposto no art. 250, inciso II, do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999).
Este entendimento baseia-se no Parecer CST/SIPR nº 1.355/1983, na Lei nº 6.404/1976, na Lei nº 6.099/1974 (com redação dada pela Lei nº 7.132/1983) e nos atos normativos que a regulam, incluindo a Portaria MF nº 564/1978 e o Ato Declaratório Normativo nº 34/1987.
Tratamento para a CSLL
Quanto à CSLL, o art. 2º da Lei nº 7.689/1988 estabelece que sua base de cálculo é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda. Portanto, a determinação da base de cálculo da CSLL deve seguir as normas contábeis estabelecidas na Lei nº 6.404/1976, que consagram o Princípio da Competência em seu art. 177.
O respaldo jurídico para exclusão (condicionada a posterior adição) dos valores recebidos pela cessão dos direitos de créditos na determinação do resultado ajustado encontra-se nos arts. 62 e 63 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017.
O inciso II do art. 63 permite a exclusão, do lucro líquido do período, dos resultados e receitas incluídos na apuração do lucro líquido que não sejam computados no resultado ajustado naquele período. Por sua vez, o inciso II do art. 62 determina a adição dos valores anteriormente excluídos ao lucro líquido, no período em que forem exigíveis.
Conclusão e Orientação Oficial da Receita Federal
A Receita Federal concluiu que se admite a exclusão, na determinação do lucro real e do resultado ajustado, dos valores recebidos por força da cessão de direitos de créditos relacionados a contratos de arrendamento mercantil eventualmente reconhecidos como resultado do exercício em que ocorrer a operação, conforme determina a Resolução CMN nº 3.533/2008.
Contudo, essa exclusão está condicionada à posterior adição desses valores na determinação do lucro real e do resultado ajustado relativos aos exercícios a que competirem os créditos objeto da cessão.
Esta orientação permite que o tratamento tributário cessão créditos contratos arrendamento mercantil seja alinhado ao princípio da competência, evitando a antecipação da tributação de receitas cujos custos correspondentes ainda serão incorridos em períodos futuros.
Importância Prática para as Empresas de Arrendamento Mercantil
Na prática, esta Solução de Consulta traz segurança jurídica para as empresas de arrendamento mercantil que realizam operações de cessão de direitos creditórios, permitindo que adotem procedimentos contábeis conforme as normas do Banco Central sem prejudicar a correta tributação pelo regime de competência.
As empresas devem, portanto, adotar os seguintes procedimentos:
- Reconhecer contabilmente a receita da cessão no momento da operação, conforme determina a Resolução CMN nº 3.533/2008;
- Excluir esses valores na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL no período da cessão;
- Adicionar gradativamente esses valores na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL nos períodos a que competirem os créditos cedidos.
Esse tratamento permite evitar distorções na apuração dos tributos e respeita o princípio da competência, alinhando a tributação com a efetiva realização econômica da operação ao longo do tempo.
Base Legal
A Solução de Consulta nº 405 – Cosit fundamenta-se nos seguintes dispositivos legais:
- Art. 177 da Lei nº 6.404/1976 (Lei das S.A.)
- Art. 4º da Resolução CMN nº 3.533/2008
- Art. 250, inciso II, art. 251 e art. 273 do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999)
- Ato Declaratório Normativo CST nº 34/1987
- Arts. 7º e 24 da Lei nº 6.099/1974 (Lei do Arrendamento Mercantil)
- Portaria MF nº 140/1984
- Parecer CST/SIPR n° 1.355/1983
- Art. 2° da Lei nº 7.689/1988 (Lei da CSLL)
- Arts. 62 e 63 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017
Para consulta ao texto integral da Solução de Consulta nº 405 – Cosit/2017, acesse o site oficial da Receita Federal.
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