A Subvenção para Investimento do ICMS tem sido objeto de diversas controvérsias no âmbito tributário, especialmente após as mudanças trazidas pela Lei Complementar nº 160/2017. A Solução de Consulta nº 4.029 da Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 4ª Região Fiscal, publicada em 3 de novembro de 2021, trouxe importantes esclarecimentos sobre o tratamento tributário dos benefícios fiscais concedidos pelo Convênio ICMS nº 100/97.
Esta solução de consulta analisa especificamente se os incentivos fiscais relativos ao ICMS concedidos pelo Convênio ICMS 100/97, que beneficia operações com sementes certificadas, podem ser considerados subvenções para investimento e, consequentemente, excluídos da apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Contexto da Norma
A controvérsia tem origem na Lei Complementar nº 160/2017, que acrescentou os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei nº 12.973/2014. Estes dispositivos determinam que “os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo”.
Muitos contribuintes interpretaram esta disposição como uma permissão ampla para excluir da base de tributação do IRPJ e da CSLL quaisquer benefícios fiscais relacionados ao ICMS. No entanto, a Receita Federal tem manifestado entendimento diverso, como demonstrado na Solução de Consulta analisada.
Principais Disposições
A Receita Federal esclarece que, mesmo após a Lei Complementar nº 160/2017, para que os incentivos fiscais do ICMS possam ser excluídos da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, é necessário que atendam a todos os requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, em especial:
- Terem sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Serem registrados em reserva de lucros (reserva de incentivos fiscais), conforme o art. 195-A da Lei nº 6.404/1976;
- Esta reserva ser utilizada apenas para absorção de prejuízos ou aumento de capital social.
A análise concluiu que os benefícios fiscais previstos no Convênio ICMS nº 100/97 não atendem ao primeiro requisito, pois são concedidos de forma gratuita, incondicionada ou não vinculada à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Entendimento da Receita Federal
A Solução de Consulta nº 4.029 está vinculada à Solução de Consulta COSIT nº 145/2020, que reformou a anterior Solução de Consulta COSIT nº 11/2020. Esta mudança de entendimento é crucial para compreender a atual interpretação da Receita Federal sobre o tema da Subvenção para Investimento do ICMS.
De acordo com o novo entendimento, a Lei Complementar nº 160/2017 não dispensou o cumprimento dos requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014. Pelo contrário, reforçou a necessidade de observância desses requisitos, conforme destacado no trecho:
“Por conseguinte, ainda que qualificado pelo legislador como uma subvenção para investimento, os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS só receberão o tratamento conferido pelo art. 30 da Lei nº 12.973, de 2014, caso tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, e obedeçam as demais prescrições previstas naquele artigo.”
Esta exigência está alinhada com o conceito histórico de subvenção para investimento, conforme estabelecido pelo Parecer Normativo CST nº 112/1978, que distingue as subvenções para custeio (ou operação) das subvenções para investimento.
Impactos Práticos
Para as empresas que operam com sementes certificadas e se beneficiam do Convênio ICMS nº 100/97, a decisão tem impactos significativos:
- Os valores correspondentes aos benefícios fiscais de redução da base de cálculo nas operações interestaduais e isenção nas operações internas não podem ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- Os estornos de créditos de ICMS efetuados em razão da fruição do benefício deverão seguir as regras gerais de dedutibilidade, conforme o art. 301, §3º do Decreto nº 9.580/2018 (RIR/2018);
- A exigência de constituição de reserva de incentivos fiscais torna-se irrelevante neste caso específico, uma vez que não se trata de subvenção para investimento para fins de não tributação pelo IRPJ e pela CSLL.
Esta interpretação afeta não apenas os benefícios do Convênio ICMS nº 100/97, mas também outros incentivos fiscais do ICMS que não tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Análise Comparativa
É importante destacar que a Receita Federal diferencia claramente dois tipos de benefícios fiscais do ICMS:
- Benefícios fiscais vinculados à implantação ou expansão de empreendimentos: geralmente concedidos mediante compromissos de investimento, geração de empregos ou desenvolvimento regional, que podem receber o tratamento de subvenção para investimento;
- Benefícios fiscais gerais ou setoriais sem vínculo com investimentos: concedidos sem condicionantes de investimento, como é o caso do Convênio ICMS nº 100/97, que não podem receber o tratamento de subvenção para investimento.
Esta distinção é fundamental para que as empresas possam avaliar corretamente o tratamento tributário aplicável aos benefícios fiscais que recebem.
Considerações Finais
A Subvenção para Investimento do ICMS e seu tratamento tributário continuam sendo um tema complexo e sujeito a interpretações divergentes entre Fisco e contribuintes. A Solução de Consulta nº 4.029 reforça o entendimento da Receita Federal de que nem todos os benefícios fiscais do ICMS são automaticamente qualificados como subvenções para investimento dedutíveis.
As empresas que recebem incentivos fiscais do ICMS devem analisar cuidadosamente a natureza e as condições desses benefícios para determinar o tratamento tributário adequado. Para os benefícios concedidos pelo Convênio ICMS nº 100/97, o entendimento atual é de que não há possibilidade de exclusão das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Vale ressaltar que este tema continua sendo objeto de disputas administrativas e judiciais, e novas interpretações podem surgir no futuro. Recomenda-se, portanto, o acompanhamento constante das evoluções normativas e jurisprudenciais sobre o assunto.
Para conhecer o texto completo da Solução de Consulta nº 4.029, acesse o site da Receita Federal.
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