Os requisitos para tratamento tributário de subvenções para investimento foram detalhados na Solução de Consulta nº 29/2022 da Receita Federal, que esclareceu importantes aspectos sobre o diferencial de alíquotas do ICMS e benefícios fiscais do ISS. A decisão estabelece parâmetros claros para a exclusão desses valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: nº 29 – Cosit
Data de publicação: 14 de julho de 2022
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi apresentada por uma pessoa jurídica que atua no segmento de instalações de sistemas de prevenção contra incêndio e serviços de engenharia. O contribuinte questionou se poderia considerar como subvenção para investimento, para fins de exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL:
- A redução da alíquota interestadual do ICMS e o diferencial de alíquota nas operações interestaduais;
- A aplicação da alíquota mínima de 2% de ISS estabelecida para os serviços de engenharia.
A análise foi fundamentada no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, especialmente após as alterações promovidas pela Lei Complementar nº 160/2017, que introduziu os §§ 4º e 5º ao referido dispositivo.
Diferencial de Alíquotas do ICMS não é Benefício Fiscal
A Receita Federal foi categórica ao afirmar que a alíquota interestadual e o diferencial de alíquota entre operações internas e interestaduais não têm natureza de incentivo ou benefício fiscal do ICMS. Trata-se, na verdade, de uma sistemática constitucional de tributação prevista no art. 155, § 2º, incisos IV, V, VI, VII e VIII da Constituição Federal.
De acordo com a decisão, esta sistemática visa estabelecer um equilíbrio entre as arrecadações dos estados de origem e de destino nas operações interestaduais, através da transferência de parte da tributação da origem para o destino. Portanto, não tem qualquer propósito de beneficiar o contribuinte, não se enquadrando na hipótese prevista no § 4º do art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
A Solução de Consulta esclarece que essa diferenciação de alíquotas foi regulamentada pela Resolução do Senado nº 22 de 1989, que fixou em 12% a alíquota do ICMS nas operações interestaduais em geral, e em 7% nas operações realizadas nas Regiões Sul e Sudeste, destinadas às Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e ao Estado do Espírito Santo.
Requisitos para Benefícios Fiscais do ISS
Quanto aos benefícios fiscais relacionados ao ISS, a Receita Federal destacou que os §§ 4º e 5º do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 são aplicáveis exclusivamente ao ICMS. Portanto, não há previsão para que incentivos e benefícios fiscais relativos ao ISS sejam considerados, automaticamente, subvenções para investimento, devendo essa condição ser aferida caso a caso.
Para que um incentivo fiscal do ISS possa ser tratado como subvenção para investimento, nos termos do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 e do art. 198 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, devem ser observados os seguintes requisitos para tratamento tributário de subvenções para investimento:
- Deve ser efetivamente uma subvenção para investimento, conforme definido pelo Parecer Normativo CST nº 112/1978;
- Pode ser concedido na forma de redução de impostos;
- Deve ser concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Deve ser reconhecido no resultado com observância das normas contábeis;
- Não pode permitir a livre movimentação dos recursos auferidos, exigindo-se a aplicação da totalidade dos recursos na aquisição de bens ou direitos necessários à implantação ou expansão do empreendimento econômico.
Caracterização da Subvenção para Investimento
A decisão recupera os conceitos estabelecidos pelo Parecer Normativo CST nº 112/1978, que define a subvenção para investimento como “a transferência de recursos para uma pessoa jurídica com a finalidade de auxiliá-la, não nas suas despesas, mas sim, na aplicação específica em bens ou direitos para implantar ou expandir empreendimentos econômicos”.
O referido parecer destaca que a subvenção para investimento apresenta características bem marcantes, exigindo “perfeita sincronia da intenção do subvencionador com a ação do subvencionado”. Não basta apenas a intenção de subvencionar para investimento, sendo necessária a efetiva e específica aplicação da subvenção nos investimentos previstos na implantação ou expansão do empreendimento econômico.
Por outro lado, a simples aplicação dos recursos decorrentes da subvenção em investimentos não autoriza automaticamente sua classificação como subvenção para investimento se não estiverem presentes os demais requisitos para tratamento tributário de subvenções para investimento.
Impactos Práticos da Decisão
A Solução de Consulta nº 29/2022 traz importantes esclarecimentos para as empresas que operam em diferentes estados ou que recebem incentivos fiscais municipais. Os principais impactos práticos são:
- Para operações interestaduais com ICMS: o diferencial de alíquotas do ICMS não pode ser considerado como subvenção para investimento para fins de exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- Para incentivos fiscais do ISS: é necessário analisar caso a caso, verificando se todos os requisitos listados acima estão presentes para que o valor possa ser excluído da base de cálculo daqueles tributos.
As empresas que recebem benefícios fiscais municipais de ISS devem, portanto, verificar não apenas se existe a concessão formal do benefício, mas também se há obrigatoriedade de aplicação dos recursos na implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, com a devida vinculação entre a vantagem fiscal recebida e os investimentos realizados.
Vinculação com Outras Decisões
A Receita Federal destacou que a presente Solução de Consulta está parcialmente vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 152, de 24 de setembro de 2021, que já havia analisado a questão do diferencial de alíquotas do ICMS.
É importante ressaltar que a análise se diferencia da Solução de Consulta Cosit nº 145, de 15 de dezembro de 2020, que, embora trate de tema conexo relacionado à interpretação do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, aborda uma situação diversa.
As empresas devem estar atentas a essas distinções ao realizarem o planejamento tributário e o tratamento contábil-fiscal das subvenções recebidas, observando os requisitos para tratamento tributário de subvenções para investimento aplicáveis em cada caso.
Considerações Finais
A Solução de Consulta nº 29/2022 reforça a importância de uma análise detalhada dos requisitos legais para o adequado tratamento tributário das subvenções governamentais. As empresas devem estar atentas às condições específicas estabelecidas na legislação para cada tipo de benefício fiscal, evitando o risco de questionamentos futuros por parte das autoridades fiscais.
Vale destacar que a inobservância de quaisquer dos requisitos mencionados pela Receita Federal constitui obstáculo insuperável para o tratamento do incentivo como subvenção para investimento. Por outro lado, estando presentes todos os requisitos e sendo observadas as demais disposições legais, o incentivo pode gozar do benefício da exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Para empresas que operam com diferentes estados ou que se beneficiam de incentivos fiscais municipais, recomenda-se uma análise criteriosa de cada situação, preferencialmente com o apoio de especialistas em direito tributário e contabilidade fiscal.
Você pode consultar o texto integral da Solução de Consulta nº 29/2022 no site da Receita Federal.
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