As Operações Back to Back voltaram a ser objeto de análise pela Receita Federal do Brasil (RFB) através da recente Solução de Consulta COSIT nº 31, de 2 de fevereiro de 2023. O órgão reafirmou seu entendimento sobre a impossibilidade de apropriação de créditos de PIS/Pasep e COFINS em operações triangulares internacionais, onde mercadorias são negociadas sem trânsito pelo território brasileiro.
O que são Operações Back to Back
As Operações Back to Back consistem em transações triangulares internacionais em que uma empresa brasileira adquire produtos de um fornecedor estrangeiro e os revende diretamente para um cliente também localizado no exterior, sem que as mercadorias transitem fisicamente pelo território nacional. Na prática, ocorre o seguinte fluxo:
- O comprador estrangeiro faz o pedido à empresa brasileira;
- A empresa brasileira faz pedido equivalente ao seu fornecedor localizado no exterior (geralmente em país distinto do país do comprador);
- O produto é enviado diretamente pelo vendedor estrangeiro ao comprador estrangeiro, por conta e ordem da empresa brasileira;
- A empresa brasileira emite uma invoice contra o comprador estrangeiro, que lhe paga o valor do produto.
Segundo o Glossário do Banco Central do Brasil, define-se como “operação em que a compra e a venda de mercadoria ocorre sem sua efetiva entrada ou saída do Brasil“. Atualmente, não há mais necessidade de autorização do Banco Central para realizar essa modalidade de operação.
O Entendimento Consolidado na SC COSIT nº 31/2023
A recente Solução de Consulta COSIT nº 31/2023 analisou questionamento de contribuinte sobre a possibilidade de apropriação de créditos de PIS/Pasep e COFINS nas Operações Back to Back. A consulente queria saber se poderia creditar-se dos valores pagos na aquisição das mercadorias do exterior, bem como das despesas com frete e seguro (custo logístico).
A RFB fundamentou sua resposta com base no artigo 3º das Leis nº 10.637/2002 (PIS/Pasep) e nº 10.833/2003 (COFINS), especialmente no § 3º, inciso I, que estabelece:
“§ 3º O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I – aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;”
A conclusão da Receita Federal foi categórica: não é possível a apropriação de créditos de PIS/Pasep e COFINS nas aquisições de mercadorias em Operações Back to Back, pois, por definição, tais aquisições são feitas de fornecedores localizados no exterior e não de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil, conforme exigido pela legislação.
Vinculação à Solução de Consulta COSIT nº 306/2017
A SC COSIT nº 31/2023 vinculou-se parcialmente ao entendimento já existente na Solução de Consulta COSIT nº 306/2017, que havia estabelecido dois pontos importantes sobre as Operações Back to Back:
- Trata-se de dois contratos de compra e venda distintos que identificam relações obrigacionais distintas e que devem ser examinados separadamente;
- A venda realizada pela empresa brasileira ao comprador estrangeiro não caracteriza exportação, pois falta um pressuposto essencial: a saída efetiva da mercadoria do país.
Conforme esclarecido na SC nº 306/2017, “a exportação tem por pressuposto essencial a saída efetiva do produto do País, ou seja, sua transferência física para o exterior“. Além disso, a legislação nacional, no art. 581 do Decreto nº 6.759/2009 (Regulamento Aduaneiro), não concebe “exportação” de mercadorias para fins comerciais sem efetivação de despacho de exportação.
Aspectos Práticos da Tributação nas Operações Back to Back
Alguns aspectos práticos importantes para as empresas que realizam Operações Back to Back podem ser destacados:
- Base de cálculo do PIS/COFINS: corresponde ao valor da fatura comercial emitida para o adquirente no exterior;
- Não há caracterização de exportação: as receitas dessas operações não estão abrangidas pela não incidência de PIS/Pasep e COFINS prevista para exportações;
- Impossibilidade de créditos: não é possível apropriar créditos dessas contribuições nas aquisições de mercadorias do exterior;
- Contratos de câmbio: devem ser realizados separadamente para a compra e para a venda, por determinação expressa da Circular BC nº 3.691/2013;
- Preços de transferência: as operações estão sujeitas às regras de preços de transferência, conforme o art. 37 da IN RFB nº 1.312/2012, quando envolvem partes vinculadas ou residentes em países com tributação favorecida.
Ineficácia Parcial da Consulta
É importante destacar que a segunda parte da consulta, referente à possibilidade de creditamento das despesas com frete e seguro, foi declarada ineficaz pela Receita Federal, com base no art. 27, inciso XI, da IN RFB nº 2.058/2021. A consulente não forneceu detalhes suficientes sobre essas despesas, como quem seriam os beneficiários dos pagamentos, quem suportaria seu ônus e em quais situações eles ocorreriam.
Este aspecto ressalta a importância de formular consultas à Receita Federal com todos os elementos necessários à sua solução. A omissão de informações relevantes pode levar à ineficácia do procedimento, deixando o contribuinte sem a proteção legal que a consulta formal proporciona.
Implicações para as Empresas
Para as empresas que operam ou pretendem operar com Operações Back to Back, o entendimento consolidado da Receita Federal traz importantes implicações financeiras e tributárias:
- Impossibilidade de dedução de créditos de PIS/Pasep e COFINS nas aquisições, o que aumenta o custo tributário da operação;
- Obrigação de recolher as contribuições sobre o valor integral da fatura comercial emitida para o adquirente no exterior;
- Necessidade de adequação dos controles financeiros e fiscais para o correto tratamento dessas operações;
- Importância de avaliar a viabilidade econômica dessas operações considerando a carga tributária incidente.
Conclusão
A Solução de Consulta COSIT nº 31/2023 reafirma o entendimento da Receita Federal sobre as Operações Back to Back e esclarece definitivamente a impossibilidade de apropriação de créditos de PIS/Pasep e COFINS nessas operações. Essa orientação é vinculante para toda a Administração Tributária Federal e oferece segurança jurídica para os contribuintes, desde que se enquadrem exatamente na situação descrita.
Para as empresas que realizam esse tipo de operação, torna-se essencial revisar suas práticas contábeis e fiscais, a fim de assegurar o correto cumprimento das obrigações tributárias e, principalmente, avaliar o impacto econômico da impossibilidade de creditamento nas operações internacionais sem trânsito físico de mercadorias pelo território brasileiro.
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