Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real: Tratamento dos Contratos de Longo Prazo com Entidades Governamentais

A Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real requer atenção especial quanto à forma de tributação das receitas e lucros, especialmente quando a empresa possui contratos de longo prazo com entidades governamentais. A Receita Federal do Brasil (RFB) esclareceu este tema através da Solução de Consulta nº 86/2023, publicada em 13 de abril de 2023, que trouxe orientações relevantes sobre o tratamento tributário aplicável nesta transição.

Neste artigo, analisaremos os impactos da Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real na tributação de contratos de longo prazo com entidades governamentais, considerando os efeitos no IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, bem como as possibilidades de diferimento da tributação.

A Solução de Consulta COSIT nº 86/2023 traz orientações específicas para empresas que:

1. São optantes pelo lucro presumido com adoção do regime de caixa;
2. Passarão a ser tributadas pelo lucro real por ultrapassarem o limite de receita bruta;
3. Possuem contratos de longo prazo com entidades governamentais.

Contexto da Norma

A consulta foi motivada por empresa cujas atividades envolvem o desenvolvimento de operações para monitoramento de sistemas de segurança eletrônico, com fornecimento de equipamentos e serviços correlatos à Administração Pública através de contratos de longo prazo.

A empresa, que era optante pelo lucro presumido em 2020 e utilizava o regime de caixa para reconhecimento das receitas, projetou que seu faturamento excederia o limite para permanência nesse regime tributário, obrigando-a a migrar para o lucro real em 2021.

Esta Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real gerou dúvidas sobre como tributar as receitas provenientes dos contratos já firmados com entidades governamentais, especialmente aquelas receitas que foram auferidas, mas ainda não recebidas.

Limites para Opção pelo Lucro Presumido

Antes de analisar o tratamento específico da transição, é importante lembrar que, conforme o art. 13 da Lei nº 9.718/1998, a opção pelo lucro presumido é permitida apenas para empresas com receita bruta anual igual ou inferior a R$ 78 milhões. Quando este limite é ultrapassado, a tributação pelo lucro real torna-se obrigatória, conforme determina o art. 14, inciso I, da mesma lei.

Outro ponto relevante é que as empresas optantes pelo lucro presumido podem escolher entre o regime de competência ou o regime de caixa para reconhecimento de suas receitas, conforme estabelece o § 9º do art. 215 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017.

Mudança do Regime de Caixa para Competência

Quando ocorre a Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real, há também uma alteração obrigatória no regime de reconhecimento das receitas, passando do regime de caixa para o regime de competência. Isto porque o lucro real é apurado com base no lucro líquido contábil, que segue o regime de competência conforme determina o art. 258 do RIR/2018.

A Instrução Normativa SRF nº 345/2003 e a Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (art. 223-A) estabelecem que, na mudança do regime de caixa para o regime de competência, a empresa deve oferecer à tributação as receitas auferidas e ainda não recebidas no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a mudança do regime de tributação.

Conforme o § 1º do art. 223-A da IN RFB nº 1.700/2017:

“A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido que durante o ano-calendário incorrer na obrigação de apurar o imposto pelo lucro real deverá oferecer à tributação as receitas auferidas e ainda não recebidas, no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a mudança do regime de tributação.”

Tratamento Específico para Contratos de Longo Prazo com Entidades Governamentais

Quando se trata de contratos de longo prazo firmados com entidades governamentais, o art. 480 do RIR/2018 traz uma regra especial, permitindo que a empresa difira a tributação do lucro até sua realização (recebimento da receita).

O referido dispositivo estabelece que a empresa poderá:

• Excluir do lucro líquido, para fins de determinação do lucro real, a parcela do lucro correspondente às receitas contabilizadas e ainda não recebidas;
• Adicionar essa parcela excluída ao resultado do período de apuração em que a receita for efetivamente recebida.

Para controle desse diferimento, a empresa deve utilizar o e-Lalur (Livro de Apuração do Lucro Real) e o e-Lacs (Livro de Apuração da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido).

É importante destacar que, conforme esclarecido na Solução de Consulta, não há conflito entre as normas que determinam a adoção do regime de competência na Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real e aquelas que permitem o diferimento do lucro para contratos com entidades governamentais:

• As primeiras estabelecem que a empresa deve reconhecer as receitas auferidas e não recebidas;
• As últimas permitem o diferimento do lucro correspondente às receitas de contratos com entidades governamentais até o seu recebimento.

Tratamento do IRPJ e CSLL na Transição

Para empresas que passam do lucro presumido para o lucro real e possuem contratos de longo prazo com entidades governamentais, a Solução de Consulta nº 86/2023 esclarece que:

1. A empresa deve reconhecer as receitas pelo regime de competência para apuração do IRPJ e da CSLL, mesmo que anteriormente utilizasse o regime de caixa;
2. Poderá excluir do lucro líquido, para determinação do lucro real e resultado ajustado, a parcela do lucro correspondente às receitas dos contratos governamentais não recebidas;
3. Esta parcela excluída deve ser adicionada ao resultado no período em que a receita for efetivamente recebida;
4. O controle deste diferimento deve ser feito pelo e-Lalur e e-Lacs.

Quando a receita diferida for recebida, a tributação do lucro ocorrerá com base no regime vigente nesse momento (lucro real), mesmo que o diferimento tenha sido iniciado quando a empresa ainda estava no lucro presumido.

Tratamento do PIS e COFINS na Transição

Para as contribuições PIS e COFINS, a Solução de Consulta também traz orientações importantes:

1. As empresas contratadas por entidades governamentais podem diferir o pagamento do PIS e da COFINS até a data do recebimento do preço;
2. Este diferimento é realizado mediante exclusão, da base de cálculo do mês do auferimento da receita, do valor da parcela ainda não recebida;
3. Posteriormente, esse valor excluído deve ser adicionado à base de cálculo do mês do efetivo recebimento;
4. Este tratamento aplica-se tanto no regime cumulativo quanto no não-cumulativo.

Diferentemente do IRPJ e CSLL, onde o diferimento refere-se à parcela do lucro, no caso do PIS e COFINS o diferimento aplica-se à própria receita.

A incidência do PIS e COFINS sobre as receitas diferidas, quando do seu efetivo recebimento, ocorrerá segundo o regime a que a empresa estiver submetida nesse momento. Portanto, se a empresa já estiver no lucro real (regime não-cumulativo), a tributação da receita diferida ocorrerá pela sistemática não-cumulativa, mesmo que tenha sido auferida durante a vigência do regime cumulativo.

Impactos Práticos da Mudança de Regime

A Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real, especialmente quando a empresa possui contratos governamentais de longo prazo, exige atenção para diversos aspectos:

1. Ajustes contábeis: Adequação da contabilidade para o regime de competência;
2. Controles fiscais: Implementação de controles adequados no e-Lalur e e-Lacs para o diferimento do lucro;
3. Fluxo de caixa: Avaliação do impacto financeiro da tributação de receitas ainda não recebidas;
4. PIS/COFINS: Adaptação aos novos créditos e débitos do regime não-cumulativo e ao diferimento das receitas governamentais.

O planejamento adequado desta transição é essencial para evitar surpresas fiscais e financeiras, especialmente porque a empresa pode ser obrigada a recolher tributos sobre receitas auferidas e não recebidas.

Considerações Finais

A Mudança de Lucro Presumido para Lucro Real representa um desafio para empresas que possuem contratos de longo prazo com entidades governamentais. No entanto, a legislação tributária oferece alternativas para mitigar o impacto financeiro desta transição, especialmente através do diferimento do lucro e das receitas não recebidas.

As empresas devem estar atentas às seguintes recomendações:

1. Monitorar continuamente o faturamento para antecipar a obrigatoriedade de migração para o lucro real;
2. Implementar controles adequados para identificação e acompanhamento dos contratos governamentais;
3. Manter registros detalhados no e-Lalur e e-Lacs para o correto diferimento do lucro;
4. Adaptar os procedimentos fiscais para o regime não-cumulativo do PIS e COFINS;
5. Avaliar o impacto financeiro da transição e planejar adequadamente o fluxo de caixa.

A Solução de Consulta nº 86/2023 da COSIT/RFB representa um importante guia para as empresas que enfrentam esta transição, fornecendo orientações claras sobre o tratamento tributário aplicável aos contratos de longo prazo com entidades governamentais.

Para mais informações, recomenda-se consultar a Solução de Consulta COSIT nº 86/2023 na íntegra.

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