A manutenção de créditos PIS COFINS para receitas com alíquota zero é um tema que gera muitas dúvidas entre os contribuintes. A Receita Federal do Brasil (RFB) trouxe esclarecimentos importantes sobre esta questão através da Solução de Consulta COSIT nº 326, de 20 de junho de 2017, que analisa a aplicação do artigo 17 da Lei nº 11.033/2004 e sua relação com o método de rateio proporcional de créditos.
Contexto da Solução de Consulta nº 326/2017
A consulta foi formulada por uma empresa sujeita ao regime não-cumulativo de PIS/COFINS que aufere receitas de dois tipos de produtos:
- Produtos tributados às alíquotas básicas de 1,65% (PIS) e 7,6% (COFINS): farinhas de carne e osso, farinha de sangue, farinha de peixe, farinha de penas, gordura animal mista e óleo de aves;
- Produto sujeito à alíquota zero: sebo bovino (NCM 1502.10.12).
A dúvida central da consulente era se poderia manter os créditos de PIS/COFINS vinculados às operações com alíquota zero, calculados pelo método de rateio proporcional, com base no art. 17 da Lei nº 11.033/2004.
O que estabelece o Art. 17 da Lei nº 11.033/2004
O artigo 17 da Lei nº 11.033/2004 dispõe que “as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações”.
Conforme esclarecido pela Receita Federal, este dispositivo legal não estabelece regras para a apuração de créditos (estas estão no art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003), mas sim autoriza a manutenção dos créditos já devidamente apurados, mesmo quando vinculados a receitas beneficiadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência.
Premissas fundamentais sobre o crédito de PIS/COFINS
A Solução de Consulta estabelece importantes premissas para compreensão da matéria:
- A verificação sobre a possibilidade de apuração de crédito em relação a determinado dispêndio sujeita-se às regras específicas de creditamento (caput e § 2º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003);
- Os créditos devem ser apurados no período mensal em que ocorrerem os dispêndios (§ 1º do art. 3º das mesmas leis);
- Após regularmente apurados, os créditos não precisam ser estornados (podem ser mantidos) ainda que vinculados a receitas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, por força do art. 17 da Lei nº 11.033/2004.
O método de rateio proporcional e sua aplicabilidade
Um dos aspectos mais relevantes da consulta refere-se ao método de rateio proporcional de créditos previsto no inciso II do § 8º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. Sobre este tema, a RFB esclarece que:
- Este método foi estabelecido legalmente para distinguir entre dispêndios vinculados a receitas sujeitas ao regime cumulativo e receitas sujeitas ao regime não-cumulativo;
- O rateio proporcional não se aplica à pessoa jurídica que se sujeita à incidência não-cumulativa em relação à totalidade de suas receitas;
- O fato de auferir algumas receitas contempladas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência não justifica por si só a aplicação do método de rateio proporcional.
Esta interpretação está alinhada com a Solução de Consulta COSIT nº 50, de 19 de janeiro de 2017, que possui efeito vinculante no âmbito da RFB e esclarece que o rateio proporcional deve ser aplicado exclusivamente para apuração de créditos relacionados a custos, despesas e encargos vinculados simultaneamente a receitas sujeitas ao regime não-cumulativo e ao regime cumulativo.
Diferenciação importante: apuração versus manutenção de créditos
Um ponto crucial esclarecido na Solução de Consulta é que não existe incompatibilidade entre a vedação de creditamento constante do inciso II do § 2º do art. 3º da Lei nº 10.833/2003 e a permissão de manutenção de créditos do art. 17 da Lei nº 11.033/2004, pois:
- O primeiro dispositivo estabelece regra para a apuração de créditos, vedando, como regra, o direito ao crédito quando da aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições;
- O segundo dispositivo parte do pressuposto de que os créditos foram regularmente apurados, permitindo sua manutenção se vinculados a vendas beneficiadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência.
Possibilidade de aplicação analógica do método de rateio
Embora o método de rateio proporcional não tenha sido estabelecido para distinguir receitas sujeitas às alíquotas ordinárias das receitas beneficiadas (suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência), a RFB reconhece que:
“Em diversas situações específicas da legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins mostra-se necessário ou conveniente distinguir determinados dispêndios ou determinadas receitas, o que, às vezes, somente pode ser feito por proporcionalização, aplicando-se analogicamente o referido método de rateio proporcional.”
Contudo, a consulta não analisou quais seriam essas situações específicas que permitiriam a aplicação analógica do método de rateio.
Conclusão da Receita Federal
Em resposta à consulente, a Receita Federal conclui que:
- A regra do art. 17 da Lei nº 11.033/2004 autoriza a manutenção (não estorno) dos créditos devidamente apurados, mesmo quando vinculados a receitas beneficiadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, não autorizando o aproveitamento de créditos cuja apuração seja vedada;
- O método de rateio proporcional foi estabelecido para distinguir dispêndios vinculados a receitas sujeitas ao regime cumulativo e não-cumulativo, destacando-se que:
- Esse método não se aplica à empresa que se sujeita ao regime não-cumulativo em relação à totalidade de suas receitas;
- O fato de auferir receitas com alíquota zero não justifica por si só a aplicação do rateio proporcional;
- É possível a aplicação analógica do método em determinadas situações específicas (não analisadas na consulta).
Implicações práticas para os contribuintes
Com base na Solução de Consulta nº 326/2017, os contribuintes que operam com produtos sujeitos a diferentes tratamentos tributários (alíquotas normais e alíquota zero) devem observar que:
- A apuração dos créditos deve seguir as regras gerais do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003;
- Se a empresa estiver integralmente no regime não-cumulativo, não deverá aplicar o método de rateio proporcional apenas por ter receitas com alíquota zero;
- Os créditos validamente apurados podem ser mantidos mesmo quando vinculados a receitas com alíquota zero.
É importante ressaltar que esta interpretação se aplica a empresas que estão integralmente no regime não-cumulativo. Para empresas que possuem receitas sujeitas ao regime cumulativo e não-cumulativo simultaneamente, aplica-se o método de rateio proporcional conforme expressamente previsto na legislação.
A compreensão correta destas regras é essencial para o aproveitamento adequado dos créditos de PIS/COFINS e para evitar glosas por parte da fiscalização, especialmente em setores que operam com produtos sujeitos a tratamentos tributários diferenciados.
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