A impressão 3D e tributação federal representam um tema de crescente relevância no cenário empresarial brasileiro. Com o avanço dessa tecnologia, surgem dúvidas sobre como a Receita Federal do Brasil (RFB) classifica essa atividade e quais são as implicações tributárias para empresas que atuam nesse setor.
A Solução de Consulta nº 97 da Coordenação-Geral de Tributação (Cosit), publicada em 25 de março de 2019, traz importantes esclarecimentos sobre o tratamento tributário aplicável às atividades de impressão 3D, especialmente no que diz respeito ao Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
O que é considerado impressão 3D pela Receita Federal
De acordo com a Solução de Consulta, a impressão 3D e tributação federal estão intrinsecamente relacionadas, sendo essa atividade definida como:
“…aquela que se utiliza de equipamentos para a produção de modelos tridimensionais físicos (prototipagem rápida) a partir de modelos virtuais, que operam em câmaras fechadas, através de tecnologia de deposição de filamentos termoplásticos fundidos, utilizando um tipo de material ou mais, mediante deposição de camadas.”
A Receita Federal baseia sua definição na Resolução Camex nº 54, de 19 de junho de 2015, que descreve as impressoras 3D como “equipamentos para a produção de modelos tridimensionais físicos (prototipagem rápida) a partir de modelos virtuais, que operam em câmaras fechadas, através de tecnologia de deposição de filamentos termoplásticos fundidos, utilizando um tipo de material ou mais, e depositando camadas com espessura entre 0,127 e 0,33mm.”
Impressão 3D como processo de industrialização
Um dos principais pontos esclarecidos na Solução de Consulta é que a impressão 3D e tributação federal seguem os parâmetros aplicáveis às atividades industriais. Segundo a análise da Cosit, a impressão 3D caracteriza-se como uma operação de industrialização na modalidade de transformação, nos termos do art. 4º, inciso I, do Regulamento do IPI (RIPI/2010).
Isso ocorre porque, ao manejar matéria-prima (como os cartuchos de filamentos) ou produto intermediário, obtém-se uma espécie nova. A impressora 3D é considerada, portanto, uma máquina para fabricação de objetos, utilizando como matéria-prima cartuchos de filamentos próprios dessa tecnologia.
Impactos no IPI
Em termos de impressão 3D e tributação federal, o entendimento da RFB tem implicações diretas para o IPI. Como estabelece o art. 8º do RIPI/2010, o estabelecimento que executa operações de industrialização que resultem em produto tributado, ainda que de alíquota zero ou isento, é considerado estabelecimento industrial.
Nessa condição, conforme os artigos 24, inciso II, e 35 do RIPI/2010, a empresa que realiza impressão 3D é considerada contribuinte do IPI sempre que promover a saída de produto tributado de seu estabelecimento.
Exceções à regra geral
A Solução de Consulta também esclarece situações em que a impressão 3D e tributação federal seguem regras diferenciadas. A atividade não será considerada industrialização quando o preparo do produto ocorrer:
- Por encomenda direta do consumidor ou usuário;
- Na residência do preparador ou em oficina; e
- Desde que seja preponderante o trabalho profissional.
De acordo com o RIPI/2010, entende-se por “oficina” o estabelecimento que empregar, no máximo, cinco operários e, quando utilizar força motriz, não dispuser de potência superior a cinco quilowatts (art. 7º, II, “a”). Já o “trabalho preponderante” é aquele que contribui no preparo do produto, para formação de seu valor, a título de mão de obra, no mínimo com sessenta por cento (art. 7º, II, “b”).
Impactos no IRPJ e na CSLL no regime do Lucro Presumido
Um aspecto relevante da impressão 3D e tributação federal diz respeito às alíquotas aplicáveis para empresas optantes pelo Lucro Presumido. O Ato Declaratório Interpretativo (ADI) RFB nº 26, de 25 de abril de 2008, estabelece que, para fins de apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL no Lucro Presumido, as atividades industriais serão caracterizadas de acordo com o RIPI.
Sendo a impressão 3D classificada como atividade industrial, aplicam-se os seguintes percentuais:
- 8% para apuração da base de cálculo do IRPJ (conforme art. 15, caput, da Lei nº 9.249/1995)
- 12% para apuração da base de cálculo da CSLL (conforme art. 20 da Lei nº 9.249/1995)
Entretanto, se a atividade for realizada nas condições de exceção mencionadas anteriormente (por encomenda direta, em residência ou oficina, com trabalho preponderante), os percentuais serão diferentes:
- 32% tanto para o IRPJ quanto para a CSLL (art. 15, §1º, III, e art. 20 da Lei nº 9.249/1995)
Classificação fiscal dos produtos
Um ponto importante sobre impressão 3D e tributação federal é que cabe ao próprio contribuinte promover a classificação fiscal de cada um dos produtos por ele industrializados, conforme as Regras Gerais para Interpretação (RGI), Regras Gerais Complementares (RGC) e Notas Complementares (NC) da Nomenclatura Comum do MERCOSUL (NCM).
A Solução de Consulta não determina uma classificação fiscal específica para os produtos resultantes da impressão 3D, pois estes podem variar amplamente em termos de materiais, finalidades e características.
Importação e revenda de impressoras 3D
A Solução de Consulta também aborda a tributação na importação e revenda de equipamentos de impressão 3D e tributação federal. O estabelecimento importador de produtos estrangeiros é equiparado a estabelecimento industrial quando promove a saída desses produtos, devendo submetê-los à incidência do IPI nesse momento.
Este entendimento está baseado no art. 51, II, do Código Tributário Nacional (CTN) combinado com o art. 9º, inc. I, e art. 24, III, do RIPI/2010. Nessa hipótese, o importador pode creditar-se do imposto pago por ocasião do desembaraço aduaneiro, em observância ao princípio da não cumulatividade.
Vale destacar que esse entendimento foi confirmado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em sede de recurso repetitivo (EREsp 1.403.532-SC), estabelecendo que “os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil”.
Considerações práticas para empresas do setor
Para empresas que atuam ou pretendem atuar no setor de impressão 3D e tributação federal, é fundamental considerar os seguintes aspectos:
- Estrutura operacional: A forma como a empresa estrutura sua operação (em oficina ou estabelecimento industrial) impacta diretamente na tributação aplicável;
- Modelo de negócio: Trabalhar com encomendas diretas do consumidor final ou com produção em escala pode resultar em tratamentos tributários distintos;
- Preponderância do trabalho profissional: Documentar e demonstrar a proporção do valor agregado pela mão de obra pode ser crucial para o enquadramento tributário;
- Créditos de IPI na importação: Empresas que importam equipamentos e insumos devem estar atentas às possibilidades de aproveitamento de créditos tributários.
As empresas devem avaliar cuidadosamente suas operações para determinar o enquadramento tributário mais adequado às suas atividades com impressão 3D e tributação federal, considerando as particularidades de sua estrutura e modelo de negócio.
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