Impossibilidade de Inclusão do ICMS de Exportação no Custo para IRPJ e CSLL

A Impossibilidade de Inclusão do ICMS de Exportação no Custo para apuração do IRPJ e CSLL foi confirmada pela Receita Federal através da Solução de Consulta COSIT nº 111/2019. Esta decisão representa um importante posicionamento sobre o tratamento fiscal dos créditos acumulados de ICMS nas operações de exportação.

Identificação da Norma

Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: 111/2019 – COSIT
Data de publicação: 26 de março de 2019
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil

Contexto da Consulta

A consulta foi formulada por uma empresa exportadora cujas operações estão alcançadas pela imunidade tributária do ICMS, nos termos do art. 3º, inciso II, da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir). A consulente questionou sobre a possibilidade de incluir no custo de produção os créditos de ICMS acumulados e não utilizados após o prazo decadencial de cinco anos.

O cenário que motivou a consulta é comum entre empresas predominantemente exportadoras: a acumulação de créditos de ICMS incidente sobre a compra de matérias-primas e insumos do processo produtivo, sem possibilidade de compensação devido à não-incidência do imposto nas operações de exportação.

A consulente argumentou que, após transcorridos cinco anos, esses créditos se tornam irrecuperáveis por decadência, e deveriam, portanto, ser considerados como custo dedutível na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.

Fundamentação Legal

A análise da Receita Federal baseou-se nos seguintes dispositivos legais:

• Constituição Federal, art. 155, § 2º, inciso X, alínea “a”
• Lei Complementar nº 87/1996, arts. 3º, 21, 23, 24, 25 e 32
• Regulamento do Imposto de Renda (RIR/2018), arts. 258, 259, 260, 301 e 302
• Instrução Normativa SRF nº 51/1978, item 6
• Parecer Normativo CST nº 104/1978

Entendimento da Receita Federal

A Receita Federal manifestou-se contrária à pretensão da consulente, afirmando categoricamente a Impossibilidade de Inclusão do ICMS de Exportação no Custo para fins de apuração do IRPJ e da CSLL. O órgão destacou que:

“Inexiste previsão legal que autorize computar, no custo de produção dos bens vendidos, os valores do ICMS incidente sobre a compra de matérias-primas e demais insumos dos produtos a serem exportados com imunidade, sob pena de redução indevida do lucro real.”

Razões para a Impossibilidade de Inclusão do ICMS no Custo

O fundamento central da decisão está no § 3º do art. 301 do RIR/2018 (antigo art. 289, § 3º, do RIR/1999), que estabelece de forma clara que “os impostos recuperáveis por meio de créditos na escrita fiscal não integram o custo de aquisição”.

A Receita Federal esclareceu que:

1. No momento da aquisição de mercadorias, quando há incidência de ICMS admitido pela legislação como recuperável, o contribuinte não pode tratar esse valor como parte integrante do custo do estoque;
2. O fato de esse crédito fiscal eventualmente tornar-se inacessível (como na hipótese de não haver débitos para compensação) não permite a reversão de seu tratamento contábil e fiscal para incorporá-lo ao estoque;
3. Não existe qualquer previsão legal que permita o reconhecimento de impostos recuperáveis como custo em razão da maior ou menor facilidade de aproveitamento dos créditos;
4. A forma, a medida ou o momento de compensação dos créditos não são ressalvados como possíveis critérios de inclusão dos impostos recuperáveis entre os custos dedutíveis.

Diferenciação entre Créditos Recuperáveis e Não Recuperáveis

A Receita Federal fez importante distinção entre o tratamento dado aos créditos de ICMS acumulados e a situação descrita na Solução de Consulta Cosit nº 208/2015, que permitia a inclusão no custo do ICMS incidente na entrada com lançamento de ofício, quando a legislação estadual não permite sua recuperação.

Os créditos de ICMS acumulados na escrita fiscal da empresa exportadora decorrem de operações de aquisição que, no momento de cada entrada, foram submetidas à incidência do ICMS, com direito a registro de crédito fiscal na escrita respectiva. Já na situação da Solução de Consulta nº 208/2015, tratava-se de valores de ICMS lançados de ofício, de modo irrecuperável como crédito fiscal desde a origem.

Vinculação a Outras Soluções de Consulta

A Solução de Consulta nº 111/2019 possui vinculação parcial à Solução de Consulta Cosit nº 398/2017, que já havia estabelecido que “não há previsão legal para o reconhecimento de impostos recuperáveis como custo dos produtos vendidos e, de conseguinte, não poderá haver dedução do lucro de eventual saldo acumulado de ICMS”.

Esse entendimento foi considerado aplicável tanto ao IRPJ quanto à CSLL, nos termos do art. 2º da Lei nº 7.689/1988 e dos arts. 61 e 62 da IN RFB nº 1.700/2017.

Impactos Práticos para as Empresas Exportadoras

A decisão da Receita Federal gera impactos significativos para as empresas predominantemente exportadoras:

• Os créditos de ICMS acumulados e não utilizados não podem ser deduzidos como custo para fins de apuração do IRPJ e da CSLL, mesmo após o prazo decadencial;
• Empresas exportadoras que acumulam créditos de ICMS sem possibilidade de compensação efetiva continuarão enfrentando o problema da tributação sobre valores que representam uma redução real em seu patrimônio;
• Torna-se ainda mais relevante buscar alternativas para utilização dos créditos acumulados, como as previstas na legislação estadual, antes que ocorra a decadência;
• É recomendável avaliar as possibilidades de transferência dos créditos para outros estabelecimentos do mesmo contribuinte ou para outros contribuintes do mesmo estado, conforme previsto no art. 25 da Lei Kandir.

Alternativas para Gestão dos Créditos Acumulados

Diante da Impossibilidade de Inclusão do ICMS de Exportação no Custo, as empresas exportadoras precisam considerar algumas estratégias:

1. Verificar a legislação estadual para conhecer as possibilidades de aproveitamento dos créditos acumulados;
2. Avaliar a viabilidade de imputar os créditos a outros estabelecimentos da mesma empresa no estado;
3. Analisar a possibilidade de transferência dos créditos para outros contribuintes do mesmo estado, conforme permitido pela Lei Kandir e regulamentado pela legislação estadual;
4. Implementar controles eficientes para monitorar os prazos de utilização dos créditos, evitando a decadência;
5. Estudar o planejamento tributário para otimizar a utilização dos créditos acumulados.

Considerações Finais

A Solução de Consulta COSIT nº 111/2019 reafirma o entendimento da Receita Federal sobre a Impossibilidade de Inclusão do ICMS de Exportação no Custo para fins de apuração do IRPJ e da CSLL. Este posicionamento impõe desafios adicionais às empresas exportadoras, que precisam buscar alternativas para o aproveitamento dos créditos acumulados dentro do prazo legal.

A decisão destaca a importância de um planejamento tributário adequado, especialmente para empresas com operações predominantemente voltadas à exportação, que naturalmente tendem a acumular créditos de ICMS sem possibilidade imediata de compensação.

É fundamental que as empresas exportadoras conheçam profundamente a legislação estadual aplicável e implementem estratégias eficientes para gestão de seus créditos tributários, evitando perdas financeiras decorrentes da decadência.

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