ICMS-ST não destacado em nota fiscal: exclusão da receita bruta para IRPJ, CSLL, PIS e COFINS

O ICMS-ST não destacado em nota fiscal representa uma questão complexa para contribuintes que atuam como substitutos tributários. A Solução de Consulta DISIT/SRRF10 nº 10.010, de 24 de novembro de 2022, trouxe importantes esclarecimentos sobre a possibilidade de exclusão desses valores da receita bruta para fins de apuração do IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e COFINS.

Identificação da Norma

Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: DISIT/SRRF10 nº 10.010
Data de publicação: 24 de novembro de 2022
Órgão emissor: Divisão de Tributação da 10ª Região Fiscal

Contexto da Consulta

A consulta foi formulada por uma empresa que atua no comércio atacadista e varejista de tintas, vernizes e materiais de construção, tributada pelo lucro real (para IRPJ e CSLL) e sujeita ao regime não cumulativo de PIS/PASEP e COFINS. A empresa é obrigada a atuar como substituta tributária do ICMS em determinadas operações, porém é formalmente impedida pela legislação estadual de destacar o valor do ICMS-ST nas notas fiscais de saída.

O questionamento central é se o ICMS-ST não destacado em nota fiscal pode ser excluído da receita bruta para fins de tributação federal, mesmo quando não há destaque formal do imposto no documento fiscal devido a impedimento legal.

Fundamentos Legais

A análise da Receita Federal se baseou nas seguintes normas:

• Art. 12, §4º do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977 (conceito de receita bruta)
• Lei nº 6.404, de 1976, art. 187, inciso I (demonstrações de resultado)
• Lei nº 7.689, de 1988, art. 2º, §1º, alínea “c” (base de cálculo da CSLL)
• Lei nº 9.718, de 1998, art. 3º, caput (base de cálculo do PIS/COFINS no regime cumulativo)
• Lei nº 10.637, de 2002, art. 1º, §1º (base de cálculo do PIS no regime não cumulativo)
• Lei nº 10.833, de 2003, art. 1º, §1º (base de cálculo da COFINS no regime não cumulativo)
• Instrução Normativa RFB nº 1.911, de 2019, art. 26, §4º, inciso II (exclusões da base de cálculo)

Requisitos para Exclusão do ICMS-ST da Receita Bruta

De acordo com o §4º do art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977, não se incluem na receita bruta os tributos não cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador pelo vendedor dos bens na condição de mero depositário. Este dispositivo estabelece três condições para que os tributos não sejam incluídos na receita bruta:

1. O tributo deve ser não cumulativo;
2. O tributo deve ser cobrado do comprador pelo vendedor dos bens na condição de mero depositário;
3. O tributo deve ser cobrado destacadamente.

O ICMS é um tributo não cumulativo por determinação constitucional (art. 155, II, §2º, I da CF), e o instituto da substituição tributária está previsto no art. 150, §7º da Constituição Federal e no art. 6º da Lei Complementar nº 87/1996. Portanto, o ICMS-ST não destacado em nota fiscal atende às duas primeiras condições.

O Caso Especial do ICMS-ST Não Destacado

A questão principal envolve a terceira condição: a cobrança do ICMS de forma destacada. A Solução de Consulta reconheceu que, em determinadas situações, a legislação estadual impede formalmente o contribuinte substituto de destacar o ICMS-ST no documento fiscal de saída.

Para resolver esse impasse, a Receita Federal recorreu a precedentes administrativos, especialmente à Solução de Divergência COSIT nº 1, de 15 de janeiro de 2003, e à Solução de Consulta COSIT nº 37, de 16 de janeiro de 2017, que já haviam enfrentado questões semelhantes.

A Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019, em seu art. 26, §4º, inciso II, não estabelece expressamente a exigência de destaque do ICMS-ST para sua exclusão da base de cálculo de PIS/PASEP e COFINS, o que reforça o entendimento adotado.

Conclusão

A Solução de Consulta concluiu que, na hipótese em que o contribuinte substituto estiver formalmente impedido de efetuar o destaque de ICMS-ST não destacado em nota fiscal por ocasião da emissão de documento fiscal de saída, será possível considerar o montante do tributo assim retido como não incluso no valor da receita bruta para fins de apuração do IRPJ, da CSLL, do PIS/PASEP e da COFINS.

Para isso, o contribuinte deve poder comprovar:

1. A incidência do imposto na operação;
2. Sua condição como mero depositário do tributo estadual retido no regime de substituição.

Esta interpretação representa uma importante orientação para empresas que atuam como substitutos tributários e enfrentam restrições quanto ao destaque do ICMS-ST em seus documentos fiscais.

Impactos Práticos

A possibilidade de exclusão do ICMS-ST não destacado em nota fiscal da receita bruta traz benefícios significativos para os contribuintes, pois:

• Reduz a base de cálculo para tributação federal (IRPJ, CSLL, PIS/PASEP e COFINS);
• Evita a bitributação, já que o ICMS-ST não representa receita efetiva da empresa, mas apenas um valor arrecadado na condição de depositário;
• Alinha o tratamento tributário à realidade econômica das operações, independentemente de formalidades documentais;
• Proporciona segurança jurídica para os contribuintes que enfrentam situações onde estão legalmente impedidos de destacar o ICMS-ST.

É importante observar que este entendimento se aplica apenas aos casos em que o impedimento de destaque do ICMS-ST decorre de exigência formal da legislação estadual, e não de mera opção do contribuinte.

Procedimentos Recomendados

Para os contribuintes que se encontram na situação analisada nesta Solução de Consulta, recomenda-se:

1. Documentar adequadamente a condição de substituto tributário, mantendo os dispositivos legais estaduais que estabelecem essa obrigação;
2. Preservar evidências do impedimento legal de destacar o ICMS-ST nas notas fiscais;
3. Manter controles contábeis adequados que permitam identificar e segregar os valores de ICMS-ST pagos na condição de substituto tributário;
4. Conservar toda a documentação que comprove a incidência do imposto nas operações e o efetivo recolhimento aos cofres públicos;
5. Considerar a obtenção de parecer jurídico específico que analise a situação concreta da empresa à luz deste entendimento.

Vale lembrar que a Solução de Consulta vincula-se à Solução de Consulta COSIT nº 37, de 16 de janeiro de 2017, o que reforça a uniformidade da interpretação da Receita Federal sobre o tema.

Para consulta ao texto integral da Solução de Consulta DISIT/SRRF10 nº 10.010/2022, acesse o site da Receita Federal.

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