ICMS na Base de Cálculo do PIS/COFINS continua sendo tema de discussão tributária relevante no Brasil. A Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da Solução de Consulta nº 137/2017 da Coordenação-Geral de Tributação (COSIT), reafirmou seu entendimento sobre a impossibilidade de exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições sociais em operações internas.
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: nº 137 – Cosit
Data de publicação: 16 de fevereiro de 2017
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por uma empresa de transporte rodoviário de cargas que questionou a possibilidade de excluir o ICMS da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS nas operações internas. O fundamento do questionamento baseava-se na decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) que declarou inconstitucional a inclusão do ICMS na base de cálculo dessas contribuições nas operações de importação (RE 559937/RS).
Especificamente, a empresa questionava:
- Se estaria autorizada a excluir o ICMS da base de cálculo de suas contribuições vincendas;
- Se poderia apurar os valores recolhidos indevidamente nos últimos cinco anos para restituição ou compensação.
Base Legal e Fundamentação da Receita Federal
A Receita Federal fundamentou sua resposta principalmente nos seguintes dispositivos legais:
- Lei nº 9.718/1998, arts. 2º e 3º (base de cálculo do PIS/COFINS no regime cumulativo);
- Lei Complementar nº 87/1996, art. 13 (inclusão do ICMS na sua própria base de cálculo);
- Lei nº 8.981/1995, art. 31 (conceito de receita bruta);
- Lei nº 5.172/1966 (CTN), art. 111 (interpretação literal da legislação tributária sobre exclusão do crédito tributário).
A autoridade fiscal destacou que, segundo a legislação tributária vigente, o ICMS compõe o preço da mercadoria e, consequentemente, o faturamento da empresa, exceto quando cobrado na condição de substituto tributário.
O principal argumento técnico utilizado pela Receita Federal é que o ICMS é cobrado “por dentro” do preço, integrando o custo do bem ou serviço vendido, o que o torna parte do faturamento para efeito da incidência do PIS/PASEP e da COFINS. Este entendimento está consolidado no Parecer Normativo CST nº 77/1986, que estabelece:
“O ICM referente às operações próprias da empresa compõe o preço da mercadoria, e, consequentemente, o faturamento. Sendo um imposto incidente sobre vendas, deve compor a receita bruta para efeito de base de cálculo das Contribuições ao PIS/PASEP e FINSOCIAL.”
Exceção para o ICMS-ST
É importante destacar que a Receita Federal reconhece uma exceção a esta regra: o ICMS cobrado na condição de substituto tributário (ICMS-ST). De acordo com o inciso I do § 2º do art. 3º da Lei nº 9.718/1998, o ICMS pode ser excluído da receita bruta “quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário”.
Isto ocorre porque, nesta situação específica, o valor do ICMS-ST é considerado uma mera antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, não integrando efetivamente o faturamento do substituto tributário.
Princípio da Interpretação Literal
A Receita Federal também fundamenta sua conclusão no princípio da interpretação literal, previsto no art. 111 do CTN para casos de exclusão do crédito tributário. Segundo este princípio, não se pode estender normas sobre exclusões da receita bruta a hipóteses nelas não expressamente previstas.
Como a legislação tributária apenas prevê a exclusão do ICMS-ST, não seria possível interpretar extensivamente a norma para permitir a exclusão do ICMS próprio da base de cálculo das contribuições.
Posicionamento do STF e Situação da Discussão
A Solução de Consulta reconheceu que a matéria estava sendo objeto de controle concentrado de constitucionalidade no STF através da Ação Declaratória de Constitucionalidade nº 18, ajuizada pelo Presidente da República em 10 de outubro de 2007, com repercussão geral reconhecida em maio de 2008.
No entanto, na data da Solução de Consulta (fevereiro de 2017), a Receita Federal destacou que a ação ainda aguardava decisão definitiva de mérito vinculante para a Administração Pública, e que não havia sido editado nenhum ato declaratório pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional sobre o tema.
É fundamental observar que, posteriormente, em março de 2017 (pouco após esta Solução de Consulta), o STF julgou o RE 574.706/PR, decidindo pela exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, com repercussão geral reconhecida. No entanto, a discussão continuou em relação a diversos aspectos da implementação desta decisão, incluindo a modulação de seus efeitos.
Conclusão da Receita Federal
A Receita Federal concluiu que:
- O ICMS devido pela pessoa jurídica na condição de contribuinte do imposto (em virtude de operações ou prestações próprias) compõe o seu faturamento, não havendo previsão legal que possibilite a sua exclusão da base de cálculo cumulativa do PIS/PASEP e da COFINS devidas nas operações realizadas no mercado interno;
- Inexiste ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional que trate sobre a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições incidentes nas operações internas;
- A matéria, na data da consulta, ainda aguardava decisão definitiva de mérito do STF que fosse vinculante para a Administração Pública.
Portanto, a Solução de Consulta negou à empresa consulente o direito de excluir o ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS ou de apurar valores para restituição/compensação, considerando que, de acordo com a legislação vigente à época, esses valores seriam efetivamente devidos.
Impactos Práticos para os Contribuintes
Para os contribuintes sujeitos ao PIS/PASEP e à COFINS, é fundamental observar que:
- O entendimento oficial da Receita Federal, expresso nesta Solução de Consulta, era contrário à exclusão do ICMS próprio da base de cálculo das contribuições;
- Apenas o ICMS cobrado na condição de substituto tributário poderia ser legitimamente excluído, desde que destacado em nota fiscal;
- Contribuintes que pretendiam excluir o ICMS próprio da base de cálculo das contribuições precisavam aguardar o desfecho da discussão no âmbito do STF ou buscar tutela judicial específica.
Esta Solução de Consulta ilustra a complexidade das discussões tributárias no Brasil e a importância de acompanhar a evolução jurisprudencial, especialmente no que se refere a temas com alto impacto financeiro para as empresas.
Desdobramentos Posteriores
É importante mencionar que, após esta Solução de Consulta, o cenário jurídico sobre o tema sofreu alterações significativas com o julgamento pelo STF do RE 574.706/PR em março de 2017, que decidiu pela inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS/COFINS.
Posteriormente, em maio de 2021, o STF finalizou o julgamento dos embargos de declaração no mesmo recurso, definindo que o ICMS a ser excluído é o destacado nas notas fiscais. Também estabeleceu a modulação dos efeitos da decisão para que esta valesse somente a partir de 15/03/2017, ressalvadas as ações judiciais protocoladas até essa data.
Em 2023, após anos de discussão, a Receita Federal publicou o Parecer SEI nº 7.698/2021/ME, que reconheceu a exclusão do ICMS destacado da base de cálculo do PIS/COFINS, estabelecendo procedimentos para compensação dos valores recolhidos indevidamente, considerando a modulação de efeitos definida pelo STF.
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