A exportação de serviços com intermediação de mandatário não descaracteriza a relação jurídica entre o prestador nacional e o tomador estrangeiro para fins de aplicação da não incidência e isenção do PIS/COFINS, conforme esclarece a Receita Federal do Brasil na Solução de Consulta nº 60 – Cosit, de 19 de janeiro de 2017.
Detalhes da Solução de Consulta
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número: Solução de Consulta nº 60 – Cosit
Data de publicação: 19 de janeiro de 2017
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (Cosit)
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por uma empresa que atua no agenciamento de cargas para transporte aéreo, marítimo, rodoviário e ferroviário. A dúvida da consulente estava relacionada à possibilidade de aplicação da não incidência e isenção do PIS/COFINS sobre receitas decorrentes de serviços prestados a tomadores residentes ou domiciliados no exterior quando o pagamento é realizado por um representante local (no Brasil) desse tomador estrangeiro.
A questão central é se esse tipo de operação ainda se qualificaria para os benefícios fiscais previstos na legislação do PIS/COFINS para exportação de serviços, especialmente considerando que o pagamento não vem diretamente do exterior, mas de um representante do tomador estrangeiro estabelecido no Brasil.
Base legal analisada
A análise da Cosit foi fundamentada nos seguintes dispositivos legais:
- Medida Provisória nº 2.158-35/2001, art. 14, inciso III c/c § 1º (isenção)
- Lei nº 10.637/2002, art. 5º, inciso II (não incidência para PIS/Pasep)
- Lei nº 10.833/2003, art. 6º, inciso II (não incidência para Cofins)
- Lei nº 11.371/2006, art. 10
- Circular nº 3.691/2013 do Banco Central do Brasil
Requisitos para não incidência e isenção em exportação de serviços
A Receita Federal, ao analisar a questão, recorreu à Solução de Divergência Cosit nº 1, de 13 de janeiro de 2017, que já havia estabelecido os requisitos gerais para aplicação da não incidência e isenção de PIS/COFINS em exportação de serviços. Segundo essa orientação, são necessários dois requisitos concomitantes:
- Prestação de serviços a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior – deve existir uma relação jurídica entre o prestador nacional e o tomador estrangeiro;
- Ingresso de divisas decorrente do pagamento pela prestação dos serviços.
A aplicação desses requisitos varia conforme o local de recebimento do pagamento pela exportação:
- Se o exportador brasileiro receber o pagamento no exterior: poderá manter os recursos integralmente no exterior, não se exigindo o efetivo ingresso de divisas, conforme disposto no art. 10 da Lei nº 11.371/2006.
- Se o exportador brasileiro receber o pagamento no Brasil: é necessário o ingresso de divisas em decorrência desse pagamento, observando-se as normas da legislação monetária e cambial.
Intermediação por mandatário e seus efeitos na exportação de serviços com intermediação de mandatário
O ponto central da consulta – e principal contribuição desta Solução de Consulta – refere-se à possibilidade de aplicação dos benefícios fiscais quando existe intermediação de um representante ou mandatário do tomador estrangeiro.
A Cosit esclareceu que a existência de terceira pessoa interposta na relação negocial entre a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior e a pessoa jurídica nacional prestadora de serviços não afeta a relação jurídica exigida para fins de aplicação da não incidência e da isenção das contribuições, desde que observada uma condição fundamental:
“A terceira pessoa deve atuar na condição de mero mandatário, ou seja, não atuar em nome próprio, mas tão somente em nome e por conta do mandante pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior.”
Esta interpretação está fundamentada no Código Civil, especificamente nos artigos 653 e 663, que estabelecem que o mandatário é apenas um longa manus (extensão) do outorgante, agindo em nome deste. Portanto, quando o mandatário estipula negócios expressamente em nome do mandante, este será o único responsável.
Diferenciação importante: mandato x atuação em nome próprio
A Solução de Consulta faz uma distinção crucial entre:
- Mandatário legítimo: age em nome e por conta do mandante estrangeiro, não descaracterizando a relação jurídica de exportação de serviços.
- Intermediário que atua em nome próprio: neste caso, a relação jurídica de exportação de serviços seria desvirtuada, não sendo possível a aplicação dos benefícios fiscais.
A Cosit cita diversas soluções de consulta anteriores que já haviam se manifestado no mesmo sentido, como as Soluções de Consulta Disit/SRRF7ª RF nº 306/2011, Disit/SRRF8ª RF nº 46/2012, Disit/SRRF9ª RF nº 115/2013 e Disit/SRRF10ª RF nº 11/2013.
Requisito do ingresso de divisas na exportação de serviços com intermediação de mandatário
A Solução de Consulta ressalta que, tratando-se de pagamento realizado no Brasil (como no caso consultado), é necessário observar rigorosamente as regras estabelecidas pela legislação monetária e cambial para que seja considerado cumprido o requisito do ingresso de divisas.
Apenas os mecanismos de pagamento autorizados pelo Banco Central do Brasil são considerados válidos para caracterizar o efetivo ingresso de divisas e, consequentemente, permitir a aplicação dos benefícios fiscais.
Além disso, mesmo utilizando-se de formas de pagamento válidas, persiste a necessidade de comprovação do nexo causal entre o pagamento recebido pela pessoa jurídica brasileira e a efetiva prestação dos serviços para a pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior.
Conclusão e orientação da Receita Federal
A Cosit concluiu que:
- Os requisitos gerais para aplicação da não incidência e isenção de PIS/COFINS sobre receitas de exportação de serviços permanecem exigíveis na situação questionada;
- A existência de terceira pessoa interposta (mandatário) na relação negocial entre o tomador estrangeiro e o prestador nacional não afeta a relação jurídica exigida para fins de aplicação dos benefícios fiscais, desde que o mandatário atue exclusivamente em nome e por conta do mandante estrangeiro;
- Tratando-se de pagamento realizado no Brasil, é indispensável o cumprimento das normas da legislação monetária e cambial para que se caracterize o ingresso de divisas.
Esta Solução de Consulta traz segurança jurídica significativa para empresas brasileiras exportadoras de serviços que operam com representantes ou agentes de empresas estrangeiras no Brasil, esclarecendo que a intermediação por mandatário não descaracteriza a exportação de serviços com intermediação de mandatário para fins tributários, desde que respeitados os requisitos especificados.
Implicações práticas para os contribuintes
Para as empresas prestadoras de serviços a tomadores estrangeiros que recebem pagamentos por meio de representantes no Brasil, é essencial:
- Formalizar adequadamente a relação de mandato entre o tomador estrangeiro e seu representante no Brasil;
- Garantir que o representante atue expressamente em nome do mandante estrangeiro;
- Assegurar que a operação de câmbio e o ingresso de divisas obedeçam às normas do Banco Central;
- Manter documentação que comprove o nexo causal entre o serviço prestado e o pagamento recebido.
Esses cuidados são fundamentais para garantir a aplicação dos benefícios fiscais de não incidência e isenção do PIS/COFINS sobre as receitas decorrentes dessas operações de exportação de serviços com intermediação de mandatário.
A clarificação trazida por esta Solução de Consulta é particularmente relevante para setores como agenciamento de cargas, representação comercial internacional, consultoria especializada e outros serviços frequentemente exportados com intermediação de representantes locais dos tomadores estrangeiros.
Para mais detalhes, é possível consultar a íntegra da Solução de Consulta nº 60 – Cosit no site da Receita Federal do Brasil.
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