A exclusão de subvenções para investimento da base de cálculo dos tributos federais é tema que gera constantes questionamentos no âmbito tributário. Recentemente, a Receita Federal do Brasil (RFB) trouxe novos esclarecimentos sobre o assunto por meio da Solução de Consulta COSIT nº 253, publicada em 25 de outubro de 2023, que analisa o tratamento tributário aplicável às subvenções para investimento em relação ao IRPJ, à CSLL e às contribuições para o PIS/Pasep e Cofins.
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: COSIT nº 253/2023
Data de publicação: 25 de outubro de 2023
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por empresa do setor de comércio atacadista de mercadorias em geral, tributada com base no lucro real, que é beneficiária de incentivos fiscais concedidos pelo Estado da Bahia na forma de créditos presumidos e redução de base de cálculo do ICMS (Decreto Estadual nº 7.779/2000). A consulente questionou a possibilidade de enquadrar tais incentivos como subvenções para investimento, o que permitiria a exclusão dos valores correspondentes das bases de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS/Pasep e Cofins.
O cerne da questão está na aplicação do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 (com redação dada pela Lei Complementar nº 160/2017), que dispõe sobre as condições para que as subvenções governamentais não sejam computadas na determinação do lucro real e na base de cálculo das contribuições.
Análise da RFB sobre Decisões Judiciais Pendentes
Um ponto relevante abordado na Solução de Consulta refere-se ao Recurso Especial nº 1.945.110/RS, julgado pela 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ). Nesse recurso, o STJ firmou tese no sentido de que, para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Contudo, a RFB esclarece que, no momento da elaboração da Solução de Consulta, o referido recurso ainda estava pendente de julgamento de embargos de declaração, não havendo manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) nos termos dos artigos 19 e 19-A da Lei nº 10.522/2002. Ou seja, a decisão judicial ainda não tinha efeito vinculante para a Receita Federal.
A autoridade fiscal também menciona a pendência de decisão no Recurso Extraordinário nº 835.818, com repercussão geral reconhecida no Supremo Tribunal Federal, que trata da “possibilidade de exclusão da base de cálculo do PIS e da COFINS dos valores correspondentes a créditos presumidos de ICMS decorrentes de incentivos fiscais”.
Requisitos para Exclusão da Base de Cálculo do IRPJ e da CSLL
Em relação ao IRPJ e à CSLL, a RFB referencia a Solução de Consulta COSIT nº 145/2020, que analisou questão semelhante. Segundo essa solução, a concessão do benefício fiscal como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos é requisito indispensável para a aplicação do art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
A RFB enfatiza que a ausência ou descumprimento desse requisito impede a exclusão dos montantes das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, independentemente da forma de recebimento da subvenção. Portanto, não é possível aplicar o tratamento tributário previsto no referido artigo aos incentivos concedidos:
- De maneira incondicionada;
- De forma gratuita;
- Sem nenhum ônus ou dever ao subvencionado;
- Sob condição não relacionada à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
É importante observar que a Medida Provisória nº 1.185, de 30 de agosto de 2023, revogou os dispositivos referenciados na Solução de Consulta, com efeitos a partir de 1º de janeiro de 2024, o que trará novas regras para o tratamento tributário das subvenções.
Exclusão da Base de Cálculo do PIS/Pasep e da Cofins
Quanto à exclusão de subvenções para investimento da base de cálculo dos tributos federais PIS/Pasep e Cofins, a Solução de Consulta é mais clara. Com base no art. 1º, § 3º, inciso X da Lei nº 10.637/2002 e art. 1º, § 3º, inciso IX da Lei nº 10.833/2003, as subvenções para investimento podem ser excluídas das bases de cálculo dessas contribuições, desde que atendam ao requisito de terem sido concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
A RFB cita a Solução de Consulta COSIT nº 169/2021, que estabelece que não há dispositivo legal que vincule essa exclusão ao registro das subvenções em reservas de incentivos fiscais (reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei nº 6.404/1976), diferentemente do que ocorre com o IRPJ e a CSLL.
Portanto, para fins de exclusão de subvenções para investimento da base de cálculo dos tributos federais PIS/Pasep e Cofins, o requisito essencial é a caracterização da subvenção como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, não sendo obrigatório o registro em reserva de incentivos fiscais.
Resposta da Receita Federal
Diante dos questionamentos apresentados pela consulente, a RFB concluiu que:
-
Em relação ao IRPJ e à CSLL: as decisões do STJ somente terão efeito vinculante para a RFB após manifestação da PGFN, nos termos da Lei nº 10.522/2002.
-
Em relação ao PIS/Pasep e à Cofins: as subvenções para investimentos podem ser excluídas da base de cálculo dessas contribuições, desde que tenham sido concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, nos termos do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, não sendo necessário o registro em reservas de incentivos fiscais.
Impactos práticos para os contribuintes
A Solução de Consulta COSIT nº 253/2023 traz importantes esclarecimentos para empresas beneficiárias de incentivos fiscais estaduais, especialmente quanto aos requisitos para a exclusão de subvenções para investimento da base de cálculo dos tributos federais. Os contribuintes devem estar atentos aos seguintes pontos:
- Para o IRPJ e a CSLL, permanece a exigência de comprovação de que a subvenção foi concedida como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, até que haja manifestação definitiva da PGFN sobre o tema;
- Para o PIS/Pasep e a Cofins, embora seja necessário que a subvenção tenha sido concedida como estímulo à implantação ou expansão, não há obrigatoriedade de registro em reserva de incentivos fiscais;
- A MP 1.185/2023 alterou significativamente o regime tributário das subvenções a partir de 2024, o que exigirá nova análise para os contribuintes.
Os contribuintes devem avaliar criteriosamente se os incentivos fiscais dos quais são beneficiários atendem aos requisitos estabelecidos pela legislação e pela jurisprudência, considerando que a caracterização como subvenção para investimento pode resultar em significativa economia tributária.
Além disso, é fundamental acompanhar os desdobramentos judiciais relativos ao tema, especialmente o julgamento de embargos de declaração no REsp 1.945.110/RS e a decisão final no RE 835.818, que poderão alterar o entendimento aplicável às subvenções fiscais.
Considerações finais
A exclusão de subvenções para investimento da base de cálculo dos tributos federais continua sendo tema complexo e em constante evolução no cenário tributário brasileiro. A Solução de Consulta COSIT nº 253/2023 reflete o entendimento atual da Receita Federal, porém deve ser interpretada com cautela, considerando as decisões judiciais pendentes e as mudanças legislativas recentes.
As empresas que usufruem de incentivos fiscais estaduais devem realizar uma análise detalhada da natureza desses benefícios, avaliando se atendem aos requisitos para caracterização como subvenção para investimento, especialmente quanto à finalidade de estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
Por fim, é essencial observar que a MP 1.185/2023 trouxe mudanças significativas no tratamento tributário das subvenções, com vigência a partir de 2024, o que demandará nova avaliação dos impactos tributários para as empresas beneficiárias de incentivos fiscais.
A Solução de Consulta COSIT nº 253/2023 está disponível para consulta no site da Receita Federal do Brasil.
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