Exclusão do ICMS na base de PIS/COFINS em bebidas frias: impactos do fim da tributação monofásica

A Exclusão do ICMS na base de PIS/COFINS em bebidas frias foi objeto de importantes esclarecimentos pela Receita Federal do Brasil (RFB) através da Solução de Consulta nº 311/2023 da Coordenação-Geral de Tributação (COSIT), publicada em 18 de dezembro de 2023. O documento traz orientações cruciais sobre as possibilidades de recuperação de créditos tributários em diferentes momentos da legislação aplicável ao setor.

Entendendo a Solução de Consulta nº 311/2023

A Solução de Consulta analisada trata especificamente da situação de um estabelecimento comercial atacadista de bebidas frias que questionou a possibilidade de exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições PIS/PASEP e COFINS em dois períodos distintos:

• Após a vigência da Lei nº 13.097/2015, que extinguiu o regime de tributação monofásica para bebidas frias;
• No período anterior, quando vigorava a tributação monofásica, com alíquota zero para os atacadistas.

O contexto da consulta está relacionado à decisão do Supremo Tribunal Federal (STF) no Recurso Extraordinário nº 574.706, que definiu que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS.

Contexto: O Regime Monofásico e a Mudança Legislativa

Para compreender adequadamente a solução apresentada, é essencial entender os dois regimes de tributação mencionados:

1. Regime Monofásico (antes da Lei nº 13.097/2015): Neste modelo, a tributação do PIS/PASEP e da COFINS era concentrada apenas na primeira fase da cadeia econômica (indústria ou importação), com alíquotas majoradas. As etapas subsequentes (atacado e varejo) ficavam sujeitas à alíquota zero.
2. Regime Normal/Plurifásico (após a Lei nº 13.097/2015): Com a nova legislação, encerrou-se a tributação monofásica para bebidas frias, passando os distribuidores atacadistas a recolherem PIS/PASEP e COFINS nas suas vendas, com base nas alíquotas normais.

Decisão do STF e seus Efeitos

A decisão do STF no RE nº 574.706, com efeito de repercussão geral (tema 69), estabeleceu três pontos fundamentais:

• O ICMS não compõe a base de cálculo para incidência do PIS/PASEP e da COFINS;
• Os efeitos dessa decisão são válidos após 15 de março de 2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até essa data;
• O ICMS a ser excluído é aquele destacado nas notas fiscais.

Esta decisão foi objeto do Parecer SEI nº 14.483/ME da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN), de 28 de setembro de 2021, que vincula a administração tributária.

Entendimento da Receita Federal para cada Período

1. Período após a Lei nº 13.097/2015

A Receita Federal confirmou que é possível a apuração de direito creditório pela exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS para os fatos geradores ocorridos após a vigência da Lei nº 13.097/2015. Isto porque, neste período:

• O regime monofásico foi extinto para bebidas frias;
• Os atacadistas passaram a recolher efetivamente as contribuições sobre suas vendas;
• Se houver ação judicial protocolada até 15 de março de 2017, é possível recuperar os valores pagos a maior em decorrência da inclusão indevida do ICMS na base de cálculo.

Assim, caracteriza-se o pagamento de tributo a maior, passível de restituição ou compensação.

2. Período anterior à Lei nº 13.097/2015 (regime monofásico)

Para este período, a RFB concluiu pela impossibilidade de apuração de direito creditório, baseando-se nos seguintes fundamentos:

• No regime monofásico, as saídas de bebidas frias do estabelecimento atacadista estavam sujeitas à alíquota zero de PIS/PASEP e COFINS;
• Conforme o § 3º, inciso I, do art. 1º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, as receitas decorrentes de saídas sujeitas à alíquota zero não integram a base de cálculo dessas contribuições;
• Se não há base de cálculo tributável, não há ICMS a ser excluído desta base;
• Sem pagamento de tributo, não há indébito tributário a ser restituído ou compensado.

A Receita Federal reconheceu que o atacadista suportava um ônus econômico embutido no preço das bebidas adquiridas da indústria (que recolhia o tributo de forma concentrada), mas esclareceu que este ônus tem natureza de preço, não de tributo.

Fundamentos Legais da Decisão

A solução de consulta baseou-se principalmente nos seguintes dispositivos legais e normativos:

• Lei nº 10.637/2002, artigo 1º, § 3º, inciso I (para PIS/PASEP);
• Lei nº 10.833/2003, artigo 1º, § 3º, inciso I (para COFINS);
• Lei nº 10.522/2002, artigo 19, caput, e inciso VI, “a”, c/c artigo 19-A, III, e § 1º;
• STF RE nº 574.706;
• Parecer SEI nº 14.483/ME, de 28 de setembro de 2021;
• Artigo 65, inciso I, do Código Tributário Nacional.

Especialmente importante é o artigo 165, inciso I, do CTN, que estabelece como condição material para geração de indébito tributário “o pagamento de tributo indevido ou maior que o devido”.

Impactos Práticos para os Contribuintes

A Exclusão do ICMS na base de PIS/COFINS em bebidas frias traz diferentes consequências dependendo do período analisado:

Para o período posterior à Lei nº 13.097/2015:

Os atacadistas de bebidas frias que possuem ação judicial protocolada até 15/03/2017 podem:

• Revisar os pagamentos de PIS/PASEP e COFINS realizados;
• Calcular o montante de ICMS destacado nas notas fiscais que foi indevidamente incluído na base de cálculo;
• Apurar o crédito tributário correspondente;
• Solicitar restituição ou compensação desses valores.

Para o período anterior à Lei nº 13.097/2015:

A Receita Federal esclarece que não há direito à recuperação de créditos, pois:

• Não houve pagamento direto de PIS/PASEP e COFINS pelos atacadistas (alíquota zero);
• O ônus econômico suportado na compra dos produtos não tem natureza tributária;
• A legitimidade para eventual pedido de restituição seria apenas da indústria ou importador, que foram os contribuintes formais.

A solução de consulta também esclarece que eventuais indenizações entre fornecedores e clientes pelo repasse econômico dos tributos são questões de direito civil, fora do escopo tributário.

Análise Comparativa dos Regimes

A decisão da Receita Federal evidencia as diferenças fundamentais entre os dois regimes tributários aplicáveis às bebidas frias:

Considerações Finais

A Solução de Consulta nº 311/2023 traz uma importante delimitação sobre a aplicabilidade da decisão do STF que excluiu o ICMS da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS no caso específico das bebidas frias. A Exclusão do ICMS na base de PIS/COFINS em bebidas frias somente é possível para os períodos posteriores à Lei nº 13.097/2015, quando os atacadistas efetivamente passaram a recolher essas contribuições.

Para empresas do setor de bebidas frias que atuam no atacado, é fundamental compreender esta distinção temporal e verificar se possuem ação judicial protocolada até 15 de março de 2017 para avaliar adequadamente seus direitos creditórios.

O entendimento da Receita Federal demonstra a complexidade da aplicação de decisões judiciais com repercussão geral em setores específicos com regimes tributários diferenciados, exigindo uma análise cuidadosa das particularidades de cada segmento econômico.

Vale destacar que esta interpretação é vinculante para toda a administração tributária federal, oferecendo segurança jurídica aos contribuintes que se enquadram nas situações analisadas na consulta.

Para os contribuintes que operaram sob o regime monofásico antes de 2015, fica o entendimento de que, apesar do ônus econômico suportado, não há base legal para pleitear a exclusão do ICMS, uma vez que suas receitas não compunham a base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS naquele período.

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