A Exclusão de Benefícios de ICMS da Base de Cálculo do IRPJ e CSLL tem sido tema de grande relevância para empresas beneficiárias de incentivos estaduais. A Receita Federal do Brasil, através da Solução de Consulta DISIT/SRRF04 nº 4.006, de 21 de fevereiro de 2024, esclareceu aspectos fundamentais sobre o tratamento tributário aplicável a esses incentivos.
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: DISIT/SRRF04 nº 4.006
- Data de publicação: 21/02/2024
- Órgão emissor: Divisão de Tributação da 4ª Região Fiscal da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A consulta foi apresentada por uma empresa do setor de fabricação de óleos vegetais que questionou a possibilidade de excluir da base de cálculo do IRPJ e da CSLL os valores relativos a benefícios fiscais de ICMS que recebe do Estado. A consulente informou que usufrui de isenção total nas saídas internas (art. 265, inciso CXVIII, do RICMS estadual) e redução de base de cálculo em 60% nas operações interestaduais (art. 268, inciso LXIII, do RICMS estadual), ambos em conformidade com o Convênio ICMS 100/1997.
O questionamento central estava relacionado à aplicação do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 e da Lei Complementar nº 160/2017, que permitiria a exclusão desses benefícios fiscais da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, desde que cumpridos determinados requisitos.
Fundamentação Legal
A análise da Receita Federal baseou-se nos seguintes dispositivos legais:
- Art. 30 da Lei nº 12.973/2014
- Arts. 9º e 10 da Lei Complementar nº 160/2017
- Lei nº 14.789/2023 (conversão da MP 1.185/2023)
- Art. 198 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017
A Receita também citou como precedentes vinculantes as Soluções de Consulta COSIT nº 253/2023 e nº 145/2020, que já haviam analisado questões similares sobre o tema.
Principais Disposições da Solução de Consulta
A Receita Federal esclareceu que, a partir da Lei Complementar nº 160/2017, os incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS foram equiparados a subvenções para investimento. No entanto, para que possam ser excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, devem atender cumulativamente aos requisitos e condições impostos pelo art. 30 da Lei nº 12.973/2014.
Entre os requisitos analisados, a Receita Federal destacou um ponto fundamental: os incentivos fiscais devem ter sido concedidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. Este requisito é explícito no caput do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 e não foi afastado pela Lei Complementar nº 160/2017.
No caso analisado, após examinar os atos normativos que instituíram os benefícios fiscais (arts. 265 e 268 do RICMS estadual e o Convênio ICMS 100/1997), a Receita Federal concluiu que:
“Verifica-se, portanto, que os atos normativos indicados, ao instituírem a isenção de ICMS, não a concederam como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, conforme exige o art. 30, caput, da Lei nº 12.973, de 2014.”
Portanto, a conclusão foi de que a consulente não demonstrou o atendimento a esse requisito essencial, o que impede a Exclusão de Benefícios de ICMS da Base de Cálculo do IRPJ e CSLL.
Decisão Judicial Pendente
A Solução de Consulta também fez referência ao Recurso Especial (Repetitivo) nº 1.945.110/RS, julgado pelo Superior Tribunal de Justiça, que fixou tese sobre o tema. Nesse julgado, o STJ entendeu que “para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”.
No entanto, a Receita Federal ressaltou que essa decisão ainda estava pendente de julgamento de embargos de declaração e que não havia manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional que tornasse a decisão vinculante para a administração tributária, nos termos da Lei nº 10.522/2002.
Impactos Práticos
A Solução de Consulta traz importantes implicações práticas para os contribuintes que recebem incentivos fiscais de ICMS:
- É necessário verificar se o ato concessivo do benefício fiscal expressamente menciona que ele foi concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Não basta que o benefício fiscal seja relativo ao ICMS para que se aplique automaticamente a exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- Mesmo que o contribuinte efetivamente utilize os recursos para expandir suas atividades, se o benefício não foi concedido com essa finalidade, a exclusão não será aceita pela Receita Federal;
- A pendência do julgamento do recurso repetitivo no STJ gera insegurança jurídica, podendo haver alteração no entendimento administrativo após manifestação da PGFN.
Revogação do Benefício a partir de 2024
Um ponto importante destacado na Solução de Consulta é que a Medida Provisória nº 1.185/2023, convertida na Lei nº 14.789/2023, revogou o art. 30 da Lei nº 12.973/2014, com efeitos a partir de 1º de janeiro de 2024. Isso significa que, mesmo para os contribuintes que atendiam a todos os requisitos, o tratamento de Exclusão de Benefícios de ICMS da Base de Cálculo do IRPJ e CSLL não é mais aplicável para fatos geradores a partir dessa data.
Essa mudança legislativa representa um impacto significativo na tributação das empresas beneficiárias de incentivos fiscais estaduais, que devem se adaptar ao novo cenário tributário em 2024.
Análise Comparativa
A posição adotada pela Receita Federal nesta Solução de Consulta está alinhada com entendimentos anteriores do órgão, como as Soluções de Consulta COSIT nº 253/2023 e nº 145/2020. Por outro lado, diverge da tese firmada pelo STJ no julgamento do tema repetitivo, criando uma situação de potencial conflito entre as esferas administrativa e judicial.
Para os contribuintes, isso significa que, no âmbito administrativo, continuará sendo exigida a demonstração de que o benefício foi concedido como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, até que haja manifestação da PGFN no sentido de adotar o entendimento judicial.
Na prática, muitos contribuintes poderão optar pela via judicial para garantir o direito à Exclusão de Benefícios de ICMS da Base de Cálculo do IRPJ e CSLL, especialmente aqueles cujos benefícios não mencionam expressamente a finalidade de estímulo à implantação ou expansão econômica.
Considerações Finais
A Solução de Consulta nº 4.006/2024 reforça a importância de uma análise detalhada dos atos normativos que instituem benefícios fiscais de ICMS para determinar se eles atendem aos requisitos para exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Embora o STJ tenha sinalizado um entendimento mais favorável aos contribuintes, dispensando a necessidade de comprovação da finalidade do benefício, a Receita Federal mantém uma interpretação mais restritiva, exigindo expressamente que o incentivo tenha sido concedido como estímulo à implantação ou expansão econômica.
Por fim, é crucial observar que, com a revogação do art. 30 da Lei nº 12.973/2014 a partir de 1º de janeiro de 2024, toda essa discussão aplica-se apenas a fatos geradores ocorridos até 31 de dezembro de 2023, sendo necessário um novo planejamento tributário para os períodos subsequentes.
Recomenda-se que os contribuintes avaliem cuidadosamente os atos concessivos de seus benefícios fiscais e busquem orientação especializada para determinar o tratamento tributário adequado, considerando tanto o entendimento administrativo quanto as decisões judiciais sobre o tema.
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