Os Créditos de PIS e COFINS na fabricação de refrigerantes são um tema relevante para as indústrias do setor de bebidas, especialmente quando se trata da utilização de insumos sujeitos a tratamentos tributários diferenciados. A Receita Federal do Brasil (RFB) recentemente esclareceu importantes aspectos sobre esse assunto por meio da Solução de Consulta COSIT nº 188, de 28 de agosto de 2023.
Informações Gerais da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número: 188 – COSIT
Data de publicação: 28 de agosto de 2023
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
Uma empresa fabricante de refrigerantes questionou a Receita Federal sobre a possibilidade de utilizar créditos de PIS e COFINS relativos a insumos adquiridos com alíquota zero, isentos ou não alcançados por essas contribuições, quando tais insumos são utilizados na fabricação de refrigerantes posteriormente vendidos com tributação normal.
A consulta foi motivada pelo fato de que diversos insumos utilizados na fabricação de refrigerantes, como o açúcar cristal branco (classificado no código 1701.99.00 – Ex 01 da TIPI), estão sujeitos à alíquota zero de PIS e COFINS, por força do art. 1º, XXII, da Lei nº 10.925/2004. Ao mesmo tempo, os refrigerantes estão sujeitos à tributação concentrada (monofásica) do PIS e da COFINS, conforme estabelecido nos arts. 14 e 25 da Lei nº 13.097/2015.
Base Legal Aplicável
A matéria é disciplinada principalmente pelos seguintes dispositivos legais:
- Lei nº 10.637/2002, art. 3º, caput e § 2º, II (PIS/Pasep)
- Lei nº 10.833/2003, art. 3º, caput e § 2º, II (COFINS)
- Lei nº 13.097/2015, arts. 14 a 36 (regime específico para bebidas frias)
- Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, art. 160, I, e § 1º
Principais Disposições da Solução de Consulta
A Receita Federal estabeleceu duas conclusões principais sobre o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS na fabricação de refrigerantes:
1. Vedação de créditos para insumos com não incidência, alíquota zero ou suspensão
De acordo com a Solução de Consulta, é vedada a apropriação de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS vinculados a insumos adquiridos em operações beneficiadas com:
- Não incidência das contribuições
- Incidência com alíquota zero
- Suspensão das contribuições
Essa vedação se fundamenta na primeira parte do texto do inciso II do § 2º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, que estabelece que “não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”.
Assim, o açúcar cristal branco mencionado na consulta, por estar sujeito à alíquota zero de PIS e COFINS, não gera direito a créditos dessas contribuições quando utilizado como insumo na fabricação de refrigerantes, mesmo que o produto final seja vendido com incidência normal das contribuições.
2. Permissão de créditos para insumos isentos
Por outro lado, a Solução de Consulta autoriza a apropriação de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS vinculados a bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção das referidas contribuições, desde que:
- Sejam revendidos ou utilizados como insumo na elaboração de produtos
- Esses produtos sejam vendidos em operações cuja receita de venda esteja sujeita ao pagamento das contribuições
Essa permissão decorre da interpretação a contrario sensu da segunda parte do texto do inciso II do § 2º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, que restringe a vedação da apropriação de créditos, no caso de aquisição de bens ou serviços com isenção, apenas às situações em que estes sejam revendidos ou utilizados como insumos na elaboração de produtos ou serviços não sujeitos à tributação normal.
Distinção entre Alíquota Zero e Isenção
Um ponto crucial destacado pela Solução de Consulta é a diferença de tratamento entre insumos com alíquota zero e insumos isentos. Essa distinção é fundamental para a correta aplicação do sistema de créditos de PIS e COFINS.
Enquanto os insumos adquiridos com alíquota zero não geram direito a créditos em nenhuma hipótese, os insumos adquiridos com isenção podem gerar créditos quando utilizados na produção de bens tributados normalmente.
A RFB esclarece que o não pagamento das contribuições abrange as hipóteses de não incidência, incidência com alíquota zero, suspensão ou isenção. Contudo, apenas para a isenção, a lei prevê uma exceção à regra geral de vedação ao crédito.
Impactos Práticos para os Fabricantes de Refrigerantes
Os fabricantes de refrigerantes devem estar atentos a essas regras para o correto aproveitamento de créditos de PIS e COFINS na fabricação de refrigerantes. Na prática, isso significa:
- Identificar corretamente a natureza do benefício fiscal aplicável a cada insumo adquirido (não incidência, alíquota zero, suspensão ou isenção)
- Separar contabilmente os créditos permitidos daqueles vedados
- Documentar adequadamente as operações para eventual comprovação junto à fiscalização
É importante observar que outros créditos previstos no art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 podem ser aproveitados normalmente, como aqueles relativos a aluguéis, energia elétrica, edificações, etc., desde que observadas as restrições específicas estabelecidas no art. 29 da Lei nº 13.097/2015 para o regime de tributação de bebidas frias.
Análise Comparativa com Situações Anteriores
A Solução de Consulta COSIT nº 188/2023 vem reforçar o entendimento que já havia sido manifestado em outras consultas sobre o tema, como a Solução de Consulta COSIT nº 227/2017 e a Solução de Consulta COSIT nº 162/2019, citadas no próprio processo.
Este entendimento também está alinhado com o disposto no § 1º do art. 160 da Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, que expressamente prevê a possibilidade de créditos para insumos isentos quando utilizados na elaboração de produtos tributados.
Tal posicionamento da Receita Federal, além de proporcionar segurança jurídica aos contribuintes, garante a aplicação do princípio da não cumulatividade de forma mais equilibrada no caso específico das isenções, evitando o acúmulo de carga tributária ao longo da cadeia produtiva.
Considerações Finais
A correta aplicação das regras sobre créditos de PIS e COFINS na fabricação de refrigerantes é essencial para garantir a conformidade fiscal e otimizar a carga tributária das empresas do setor.
É fundamental que os contribuintes estejam atentos à distinção entre os diferentes tratamentos tributários (não incidência, alíquota zero, suspensão e isenção) aplicáveis aos insumos utilizados na fabricação de seus produtos, bem como às consequências de cada um deles para o sistema de apuração de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS.
Por fim, destaca-se a importância de manter uma adequada documentação fiscal que comprove a natureza dos insumos adquiridos e sua efetiva utilização no processo produtivo, a fim de respaldar os procedimentos adotados em caso de questionamentos por parte do fisco.
Para aprofundar o entendimento sobre o tema, recomenda-se a consulta ao texto integral da Solução de Consulta COSIT nº 188/2023.
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