Os Créditos de PIS e COFINS em deslocamento para prestação de serviços representam uma questão relevante para empresas que precisam enviar funcionários a locais distantes para executar trabalhos. A Receita Federal do Brasil (RFB) se manifestou sobre esse tema na recente Solução de Consulta Cosit nº 211, de 12 de setembro de 2023, trazendo importantes definições para o mercado.
A consulta foi formulada por uma empresa prestadora de serviços de emendas, reparação, manutenção e recuperação de correias transportadoras, que atende principalmente grandes empresas do ramo de mineração, cujas instalações geralmente se localizam em áreas afastadas dos grandes centros urbanos.
Contexto da Solução de Consulta nº 211/2023
- Tipo de norma: Solução de Consulta Cosit
- Número: 211/2023
- Data de publicação: 12 de setembro de 2023
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (Cosit/RFB)
A consulente questionou se os dispêndios com o deslocamento de pessoal (empregados ou contratados) aos locais de prestação de serviços, como passagens aéreas, alimentação, hotéis, locação de veículos, combustível e pedágios, poderiam gerar créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, na condição de insumos.
A empresa argumentou que seus serviços são prestados necessariamente nas instalações dos clientes (complexos de mineração), em razão das características das correias transportadoras, e que o deslocamento dos funcionários seria essencial e relevante para viabilizar sua atividade empresarial.
O conceito de insumos para PIS e COFINS
Para adequadamente analisar o questionamento, a Receita Federal recorreu ao conceito de insumos estabelecido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, cuja interpretação foi consolidada no Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018.
De acordo com esse entendimento, o conceito de insumos deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para:
- A produção de bens destinados à venda; ou
- A prestação de serviços.
O critério da essencialidade refere-se ao item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal.
Análise da Receita sobre cada tipo de dispêndio
Passagens aéreas, alimentação e hospedagem
A Solução de Consulta esclareceu que, ante a inexistência de imposição normativa, as despesas com passagens aéreas, alimentação e hospedagem dos funcionários que realizam, presencialmente, os serviços em local do tomador destes serviços não são consideradas insumo nos termos do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637/2002 e da Lei nº 10.833/2003.
A Receita Federal entendeu que tais dispêndios são destinados à viabilização da atividade da mão de obra, e não constituem elementos que se integram ao processo de prestação do serviço propriamente dito. Como explicado no item 133 do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018, excluem-se do conceito de insumos os dispêndios com itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no processo de produção ou prestação de serviços.
Portanto, é incabível o aproveitamento de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em relação a esses itens.
Locação de veículos para transporte de funcionários
Quanto à locação de veículos, a Receita Federal reiterou o entendimento já estabelecido na Solução de Consulta Cosit nº 218/2019, de que a locação de veículos não se confunde com prestação de serviço e, portanto, não pode ser considerada insumo para fins da modalidade de creditamento prevista no inciso II do caput do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003.
A decisão fundamenta-se no entendimento de que a locação de bens móveis constitui uma obrigação de dar e não uma obrigação de fazer (prestação de serviços). Este entendimento alinha-se com a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (STF) que, no julgamento do Recurso Extraordinário nº 116.121, declarou inconstitucional a incidência de ISS sobre a locação de bens móveis.
Além disso, a Receita também destacou que o inciso IV do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 limita o direito a crédito de despesas de aluguéis apenas para os casos de “prédios, máquinas e equipamentos”, não abarcando a locação de veículos.
Pedágios
Em relação aos pedágios pagos no trajeto de ida e volta entre o local de hospedagem dos funcionários (hotel) e o local de prestação de serviço, a Receita Federal determinou que não são considerados insumos e não dão direito a créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins.
A decisão baseou-se no fato de que o pedágio não é um “bem” nem um “serviço”, mas um valor cobrado pela efetiva utilização de rodovias. Portanto, não se enquadra na expressão “bens e serviços” do inciso II do caput do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003.
Combustíveis
O único item que recebeu tratamento favorável na Solução de Consulta foram os combustíveis. A Receita Federal, em consonância com a Solução de Consulta Cosit nº 80/2019, reconheceu que as despesas com combustíveis utilizados nos veículos (próprios ou alugados) destinados ao deslocamento dos funcionários até o local da prestação de serviço são consideradas insumos e geram direito a crédito do PIS/Pasep e da Cofins.
O entendimento baseia-se no fato de que o combustível é consumido em veículos que participam efetivamente do processo de prestação dos serviços, consistindo em dispêndio essencial para a atividade da empresa. Conforme explicado no item 144 do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018, permitem a apuração de créditos na modalidade aquisição de insumos combustíveis consumidos em “veículos utilizados por funcionários de uma prestadora de serviços domiciliares para irem ao domicílio dos clientes”.
Contudo, é importante ressaltar que é vedada a apuração de crédito em relação a combustíveis consumidos em máquinas, equipamentos ou veículos utilizados nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.).
Quadro resumo: O que gera e o que não gera créditos
| Tipo de dispêndio | Gera crédito? | Fundamento |
|---|---|---|
| Passagens aéreas | NÃO | Item destinado à viabilização da mão de obra, sem imposição legal |
| Alimentação | NÃO | Item destinado à viabilização da mão de obra, sem imposição legal |
| Hospedagem | NÃO | Item destinado à viabilização da mão de obra, sem imposição legal |
| Locação de veículos | NÃO | Não se confunde com prestação de serviço (obrigação de dar, não de fazer) |
| Pedágios | NÃO | Não é “bem” nem “serviço” |
| Combustíveis | SIM | Item essencial para o processo de prestação de serviços |
Aspectos práticos e recomendações
As empresas que prestam serviços em locais distantes de sua sede ou filiais devem atentar para os seguintes aspectos práticos decorrentes da Solução de Consulta nº 211/2023:
- Segregar adequadamente na contabilidade os gastos com combustíveis utilizados no deslocamento para prestação de serviços, pois esses são os únicos que geram direito a créditos;
- Manter documentação comprobatória da vinculação dos gastos com combustíveis à atividade de prestação de serviços, como ordens de serviço, contratos, relatórios de viagem, etc.;
- Revisar procedimentos de apuração de créditos para garantir que não estão sendo tomados créditos indevidamente sobre passagens, hospedagem, locação de veículos e pedágios;
- Avaliar a possibilidade de revisão do planejamento tributário, considerando este entendimento da Receita Federal.
Considerações finais
A Solução de Consulta Cosit nº 211/2023 traz importante orientação para as empresas prestadoras de serviços que precisam deslocar funcionários para atendimento aos clientes. O entendimento da Receita Federal é restritivo quanto à maioria dos dispêndios relacionados ao deslocamento, permitindo apenas o creditamento relativo aos combustíveis.
Vale destacar que, nos termos do art. 33 da Instrução Normativa RFB nº 2.058/2021, as soluções de consulta proferidas pela Cosit têm efeito vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil a partir da data de sua publicação. Portanto, este entendimento deve ser observado pelos fiscais em procedimentos de fiscalização.
Por fim, é importante que as empresas prestadoras de serviços que incorrem em dispêndios similares analisem cuidadosamente seus procedimentos de apuração de créditos de PIS/Pasep e Cofins e, se necessário, adequem suas práticas ao entendimento oficial da Receita Federal.
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