O creditamento de COFINS sobre equipamentos fabricados pela própria empresa é tema de grande relevância para contribuintes que produzem internamente seus próprios bens de ativo imobilizado. A Solução de Consulta Cosit nº 78/2017 traz esclarecimentos fundamentais sobre este assunto, estabelecendo regras claras sobre a possibilidade e o momento correto da apropriação destes créditos.
A Receita Federal do Brasil, por meio desta orientação, define critérios específicos para empresas que fabricam máquinas e equipamentos para uso próprio, diferenciando claramente este caso daquele em que o bem é adquirido de terceiros.
Identificação da Norma
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: SC Cosit nº 78/2017
Data de publicação: 24 de janeiro de 2017
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Contexto da Consulta
A empresa consulente, que atua na produção de produtos minerais não-metálicos, questionou a Receita Federal sobre a possibilidade de apropriação de créditos da COFINS não-cumulativa relativamente a um equipamento de filtragem que estava sendo fabricado pela própria empresa. Este equipamento teria dupla função: filtrar resíduos gasosos do processo produtivo principal e produzir um subproduto destinado à comercialização.
O questionamento central envolvia duas questões principais:
- Se seria possível apropriar créditos da COFINS sobre o equipamento fabricado pela própria empresa;
- Em caso positivo, qual seria o momento correto para a apropriação: a data de aquisição de cada parte componente ou a data em que o equipamento entrasse efetivamente em operação.
Fundamentos Legais
A análise da Receita Federal fundamentou-se principalmente nos seguintes dispositivos:
- Lei nº 10.833/2003, art. 3º, inciso VI e §§ 1º, III, 2º, 14 e 21;
- Lei nº 11.774/2008, art. 1º;
- Lei nº 4.506/1964, art. 57;
- IN SRF nº 457/2004, art. 1º;
- IN SRF nº 404/2004, art. 8º.
O art. 3º, VI da Lei nº 10.833/2003 estabelece que a pessoa jurídica pode descontar créditos calculados em relação a “máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”.
Principais Disposições da Solução de Consulta
A Receita Federal reconheceu que a fabricação de máquina ou equipamento pela própria pessoa jurídica que irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado, para aplicação direta na produção de bens destinados à venda, autoriza o desconto de crédito da COFINS no regime não-cumulativo.
Contudo, estabeleceu que este crédito deve ser necessariamente calculado com base nos encargos de depreciação do bem, não sendo aplicáveis as regras de apropriação acelerada previstas para bens adquiridos de terceiros. Isto significa que:
- Os créditos só podem ser apropriados a partir do momento em que o bem estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir;
- É inadmissível a apropriação de créditos segundo critérios de tempo desvinculados da vida útil do bem (como os prazos previstos no §14 do art. 3º da Lei 10.833/2003 ou no art. 1º da Lei nº 11.774/2008);
- Não é possível o creditamento estratificado por custos de fabricação considerados isoladamente, ou seja, não é permitido apropriar créditos a partir da data de aquisição de cada parte ou peça destinada a compor o bem.
Diferenças entre Bens Adquiridos e Bens Fabricados
Um ponto fundamental esclarecido pela Solução de Consulta refere-se à diferença de tratamento entre bens adquiridos de terceiros e aqueles fabricados pela própria empresa:
- Bens adquiridos de terceiros: Permitem a opção entre apropriar créditos com base na depreciação ou utilizar os prazos especiais previstos na legislação (inicialmente 48 meses e posteriormente reduzidos pela Lei nº 11.774/2008);
- Bens fabricados pela própria empresa: Somente permitem a apropriação de créditos com base nos encargos de depreciação, seguindo a regra geral do art. 3º, VI, e §1º, III, da Lei nº 10.833/2003.
A Receita Federal justificou este entendimento argumentando que as regras especiais de apropriação acelerada foram específica e expressamente previstas apenas para os casos de aquisição de bens, não contemplando a hipótese de fabricação própria.
Requisitos para o Crédito sobre Equipamentos de Fabricação Própria
Para que o creditamento de COFINS sobre equipamentos fabricados pela própria empresa seja válido, alguns requisitos devem ser observados:
- O bem deve ser utilizado diretamente na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;
- Deve haver ação direta do equipamento sobre o bem em produção, contribuindo para sua transformação;
- O crédito deve ser calculado sobre os encargos de depreciação, observando a vida útil do bem;
- A apropriação do crédito só pode ser iniciada quando o equipamento estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir.
No caso específico analisado na consulta, a Receita Federal reconheceu o direito ao crédito porque o equipamento de filtragem, além de tratar resíduos gasosos, participava diretamente da produção de um subproduto destinado à comercialização.
Impactos Práticos para os Contribuintes
Esta interpretação da Receita Federal tem implicações significativas para empresas que fabricam seus próprios equipamentos:
- Maior tempo para apropriação dos créditos, uma vez que devem seguir o prazo de depreciação do bem (geralmente 10 anos para máquinas e equipamentos);
- Impossibilidade de utilizar os benefícios da apropriação acelerada de créditos;
- Necessidade de controles mais rigorosos, já que os créditos são vinculados aos encargos de depreciação;
- Impossibilidade de apropriar créditos durante o período de fabricação do bem, mesmo que já estejam sendo incorridos custos tributados pela COFINS.
É importante ressaltar que, conforme o § 21 do art. 3º da Lei nº 10.833/2003, não integram o valor das máquinas e equipamentos fabricados para incorporação ao ativo imobilizado os custos referentes à mão-de-obra paga a pessoa física e à aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Considerações Finais
A Solução de Consulta Cosit nº 78/2017 trouxe importante esclarecimento sobre o creditamento de COFINS sobre equipamentos fabricados pela própria empresa, estabelecendo uma interpretação restritiva que limita a apropriação de créditos ao regime de depreciação.
Esta orientação evidencia a necessidade de planejamento tributário adequado para empresas que optam por fabricar seus próprios bens do ativo imobilizado, pois o aproveitamento de créditos nestes casos pode ser significativamente mais lento do que nas hipóteses de aquisição de terceiros.
Para contribuintes que precisam decidir entre fabricar ou adquirir equipamentos, o impacto tributário relativo ao aproveitamento de créditos de PIS e COFINS deve ser considerado como um fator relevante na tomada de decisão, podendo influenciar a viabilidade econômica de projetos de investimento.
Recomenda-se que as empresas que fabricam seus próprios bens do ativo imobilizado revisem seus procedimentos de aproveitamento de créditos para garantir a conformidade com este entendimento da Receita Federal, evitando questionamentos fiscais e possíveis autuações.
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