A contribuição extraordinária a plano fechado de previdência complementar é tema de relevante discussão no âmbito tributário, especialmente quando se trata da possibilidade de dedução desses valores na base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Física (IRPF). Recentemente, a Receita Federal do Brasil (RFB) se manifestou sobre o assunto por meio da Solução de Consulta DISIT/SRRF05 nº 5.001, de 27 de janeiro de 2023, esclarecendo definitivamente a questão.
Identificação da Norma
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: DISIT/SRRF05 nº 5.001
- Data de publicação: 27 de janeiro de 2023
- Órgão emissor: Divisão de Tributação da 5ª Região Fiscal da RFB
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por um aposentado que, além de suas contribuições ordinárias a uma entidade de previdência privada, também realizava pagamentos de contribuições extraordinárias ao fundo devido a um plano de equacionamento de déficit. Adicionalmente, o contribuinte informou que mantinha recolhimentos ao Regime Geral de Previdência Social (RGPS) em função de vínculo empregatício posterior à sua aposentadoria.
O consulente questionava se teria direito à dedução de 12% no imposto devido na declaração do IRPF, considerando a somatória das contribuições ordinárias e extraordinárias pagas ao plano de previdência complementar, com base no art. 11 da Lei nº 9.532/1997, no art. 6º da Instrução Normativa SRF nº 588/2005 e nos arts. 19 e 69 da Lei Complementar nº 109/2001.
Diferença entre Contribuição Normal e Extraordinária
Para compreender a decisão da Receita Federal, é fundamental esclarecer a distinção entre os tipos de contribuição para entidades fechadas de previdência complementar, conforme estabelecido no art. 19 da Lei Complementar nº 109/2001:
- Contribuições normais: aquelas destinadas ao custeio dos benefícios previstos no respectivo plano;
- Contribuições extraordinárias: aquelas destinadas ao custeio de déficits, serviço passado e outras finalidades não incluídas na contribuição normal.
Esta classificação é determinante para a análise fiscal, uma vez que implica diretamente na possibilidade ou não de dedução desses valores na base de cálculo do IRPF.
Base Legal para Dedução de Contribuições à Previdência Complementar
A legislação tributária brasileira permite a dedução de certas contribuições para entidades de previdência complementar na apuração da base de cálculo do IRPF. O fundamento legal para essa dedução está nos seguintes dispositivos:
- Art. 69 da Lei Complementar nº 109/2001: estabelece que as contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda, nos limites e nas condições fixadas em lei.
- Art. 4º, inciso V, e art. 8º, inciso II, alínea e, da Lei nº 9.250/1995: permitem a dedução das contribuições para entidades de previdência privada domiciliadas no País, cujo ônus tenha sido do contribuinte, destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da Previdência Social.
- Art. 11 da Lei nº 9.532/1997: estabelece o limite de dedução de 12% do total dos rendimentos computados na determinação da base de cálculo do imposto devido na declaração de rendimentos.
Entendimento da Receita Federal sobre as Contribuições Extraordinárias
A Solução de Consulta DISIT/SRRF05 nº 5.001/2023 vincula-se à Solução de Consulta COSIT nº 354, de 06 de julho de 2017, que já havia analisado o tema em profundidade. De acordo com esse entendimento, as contribuições extraordinárias a plano fechado de previdência complementar, ou seja, aquelas que se destinam ao custeio de déficit, serviço passado e outras finalidades não incluídas na contribuição normal, não são dedutíveis da base de cálculo do IRPF.
A RFB fundamenta sua interpretação no princípio da estrita legalidade em matéria tributária (§ 6º do art. 150 da Constituição Federal), entendendo que as contribuições descontadas dos valores pagos a título de complementação de aposentadoria, pelas entidades fechadas de previdência complementar, destinadas a custear déficits, não podem ser deduzidas da base de cálculo do IRPF por não terem a mesma natureza das contribuições normais.
Impactos Práticos para os Contribuintes
Este entendimento tem importantes consequências práticas para os contribuintes que se encontram em situação semelhante:
- Apenas as contribuições normais às entidades fechadas de previdência complementar são dedutíveis do IRPF, respeitado o limite de 12% do total dos rendimentos computados na base de cálculo;
- As contribuições extraordinárias, mesmo que obrigatórias para o participante ou assistido do plano, não podem ser deduzidas da base de cálculo do IRPF;
- Os valores descontados do benefício recebido (complementação de aposentadoria) pelos assistidos de entidade fechada de previdência complementar, com a finalidade de custeio de déficits, integram o rendimento bruto para fins tributários;
- Tais valores não podem ser excluídos como se fossem parte isenta do rendimento.
Essa posição da Receita Federal implica um aumento da carga tributária para os contribuintes que realizam contribuições extraordinárias a planos fechados de previdência complementar, uma vez que esses valores são considerados como parte integrante do rendimento tributável.
Considerações sobre Planos em Déficit
É importante observar que, conforme o art. 21 da Lei Complementar nº 109/2001, o resultado deficitário nos planos ou nas entidades fechadas deve ser equacionado por patrocinadores, participantes e assistidos, na proporção existente entre as suas contribuições. Este equacionamento pode ocorrer por meio do aumento do valor das contribuições, instituição de contribuição adicional ou redução do valor dos benefícios a conceder.
Para os assistidos (aposentados), não é possível a redução dos valores dos benefícios, sendo cabível, nesse caso, a instituição de contribuição adicional para cobertura do déficit. Estas são justamente as contribuições extraordinárias abordadas na consulta, que a Receita Federal entende não serem dedutíveis.
Conclusões e Recomendações
Diante do posicionamento da RFB, é recomendável que os contribuintes que realizam contribuições extraordinárias a plano fechado de previdência complementar estejam cientes das seguintes orientações:
- Ao preencher a Declaração de Ajuste Anual do IRPF, apenas as contribuições normais devem ser informadas como dedutíveis;
- As contribuições extraordinárias não devem ser incluídas no campo de deduções do IRPF;
- É importante manter a documentação que comprove a natureza de cada contribuição (normal ou extraordinária) para eventual questionamento fiscal;
- Contribuintes que tenham deduzido indevidamente contribuições extraordinárias em declarações anteriores devem avaliar a necessidade de retificação.
Este entendimento da Receita Federal está consolidado e, portanto, os contribuintes devem observá-lo no cumprimento de suas obrigações tributárias, sob pena de eventual autuação fiscal.
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