Os benefícios do ICMS como subvenção para investimento receberam novo tratamento tributário após a Lei Complementar nº 160/2017, que alterou significativamente a forma como esses incentivos estaduais impactam a apuração do IRPJ e da CSLL. A Solução de Consulta SRRF03/Disit nº 3.010, de 10 de novembro de 2020, vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 11/2020, apresenta importantes esclarecimentos sobre o tema.
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: SRRF03/Disit nº 3.010
Data de publicação: 10 de novembro de 2020
Órgão emissor: Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 3ª RF
Contexto da Consulta
A consulta foi formulada por uma associação que representa empresas do segmento de comércio de insumos agrícolas, cujas operações de vendas são realizadas de acordo com o Convênio Confaz nº 100/1997. Este convênio dispõe sobre benefícios fiscais de isenção nas operações internas e redução de base de cálculo de ICMS nas operações interestaduais para produtos específicos do setor.
A dúvida central apresentada pelo contribuinte consistia em saber se os benefícios fiscais de redução de base de cálculo de ICMS concedidos pelo referido Convênio poderiam ser considerados como subvenção para investimento, permitindo a exclusão destes valores na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Fundamentos da Decisão
A Receita Federal, ao analisar o caso, destacou que existem duas espécies de subvenções com tratamentos tributários distintos:
- Subvenções correntes (para custeio ou operação): consideradas receitas operacionais e, portanto, tributáveis;
- Subvenções para investimento: podem ser excluídas da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, desde que atendidas as condições legais.
Historicamente, conforme o Parecer Normativo CST nº 112/1978, para que um benefício fiscal fosse considerado subvenção para investimento, era necessário o cumprimento simultâneo das seguintes condições:
- A intenção do subvencionador de destiná-las para investimento;
- A efetiva e específica aplicação da subvenção nos investimentos previstos para implantação ou expansão do empreendimento econômico;
- O beneficiário da subvenção ser a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico.
Entretanto, com o advento da Lei Complementar nº 160/2017, foi introduzido um novo comando legal que modificou substancialmente esse entendimento. A LC 160/2017 acrescentou os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei nº 12.973/2014, determinando que:
§ 4º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
O imposto mencionado no texto legal é justamente o ICMS. Assim, a partir dessa alteração, todos os incentivos e benefícios fiscais relacionados ao ICMS concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal passaram a ser considerados automaticamente como subvenções para investimento, sem necessidade de atender aos requisitos anteriormente exigidos pelo PN CST nº 112/1978.
Essa modificação foi posteriormente normatizada pela Instrução Normativa RFB nº 1.881/2019, que acrescentou o § 8º ao art. 198 da IN RFB nº 1.700/2017, confirmando expressamente esse entendimento.
Requisitos Atuais para Exclusão dos Valores
Embora os benefícios do ICMS como subvenção para investimento não precisem mais atender às condições anteriormente exigidas para sua classificação, ainda é necessário observar os requisitos previstos no art. 30 da Lei nº 12.973/2014 para que os valores possam ser excluídos da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL:
- Os valores devem ser reconhecidos no resultado com observância das normas contábeis;
- Devem ser registrados na reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei nº 6.404/1976 (reserva de incentivos fiscais);
- Esta reserva somente poderá ser utilizada para:
- Absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais reservas de lucros, com exceção da reserva legal; ou
- Aumento do capital social.
É importante destacar que, caso a empresa apure prejuízo contábil ou lucro líquido contábil inferior à parcela decorrente das subvenções, a constituição da reserva deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes. Além disso, se a empresa destinar a reserva para finalidade diversa das previstas em lei, os valores correspondentes deverão ser adicionados à base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Aplicação Retroativa
Um aspecto relevante da LC 160/2017 é seu caráter retroativo, conforme estabelece o art. 10:
Art. 10. O disposto nos §§ 4º e 5º do art. 30 da Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014, aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS instituídos em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal por legislação estadual publicada até a data de início de produção de efeitos desta Lei Complementar, desde que atendidas as respectivas exigências de registro e depósito, nos termos do art. 3º desta Lei Complementar.
Isso significa que a nova classificação alcança também os incentivos e benefícios fiscais instituídos por legislação estadual até a data de início da produção de efeitos da LC 160/2017, mesmo que concedidos em desacordo com o rito estabelecido pela LC nº 24/1975, desde que observadas as exigências de registro e depósito na Secretaria Executiva do Confaz.
Impactos Práticos para os Contribuintes
A mudança introduzida pela LC 160/2017 representa um importante benefício fiscal para as empresas que recebem incentivos relacionados ao ICMS, pois:
- Simplifica o processo de caracterização dos benefícios fiscais como subvenção para investimento;
- Elimina a necessidade de comprovar a aplicação específica dos recursos em investimentos para implantação ou expansão de empreendimentos econômicos;
- Proporciona segurança jurídica ao estabelecer expressamente o tratamento tributário aplicável;
- Permite a exclusão dos valores da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, reduzindo a carga tributária.
No caso específico do Convênio ICMS 100/1997, mencionado na consulta, os benefícios fiscais de redução de base de cálculo nas operações interestaduais com insumos agrícolas são considerados subvenções para investimento e, portanto, podem ser excluídos da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, desde que atendidos os requisitos formais de registro na reserva de incentivos fiscais.
Contabilização dos Benefícios
Embora a consulente tenha questionado sobre a forma de contabilização dos benefícios fiscais, a Receita Federal esclareceu que não cabe às autoridades fiscais opinar sobre processos de contabilização, conforme orientação consolidada no Parecer Normativo CST nº 347/1970:
Às repartições fiscais não cabe opinar sobre processos de contabilização, os quais são de livre escolha do contribuinte. Tais processos só estarão sujeitos à impugnação quando em desacordo com as normas e padrões de contabilidade geralmente aceitos ou que possam levar a um resultado diferente do legítimo.
No entanto, é importante ressaltar que, de acordo com as normas contábeis atuais, as subvenções devem ser reconhecidas no resultado, conforme o Pronunciamento Técnico CPC 07, sendo posteriormente transferidas para a reserva de incentivos fiscais quando do encerramento do exercício.
Considerações Finais
A Solução de Consulta SRRF03/Disit nº 3.010/2020 traz importante confirmação sobre o tratamento tributário aplicável aos benefícios do ICMS como subvenção para investimento após a LC 160/2017. A decisão esclarece que todos os incentivos e benefícios fiscais relativos ao ICMS concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal são considerados subvenções para investimento, podendo ser excluídos da determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL, desde que observados os requisitos formais de registro na reserva de incentivos fiscais.
Esta interpretação representa uma simplificação significativa para as empresas, que não precisam mais comprovar a aplicação específica dos recursos em investimentos para caracterizar os benefícios fiscais como subvenção para investimento. Basta que os valores sejam corretamente registrados na reserva de incentivos fiscais e utilizados exclusivamente para absorção de prejuízos ou aumento do capital social.
É fundamental que os contribuintes que recebem incentivos relativos ao ICMS estejam atentos a essas regras para aproveitar adequadamente o benefício fiscal e evitar questionamentos por parte das autoridades fiscais.
Simplifique a Gestão Tributária dos Incentivos Fiscais
A TAIS reduz em 73% o tempo gasto em análises tributárias complexas, oferecendo interpretações precisas sobre tratamento de benefícios fiscais instantaneamente.
Leave a comment