Tributação de créditos presumidos de ICMS no Lucro Presumido e impactos no IRPJ, CSLL, PIS e COFINS

Gustavo Ribeiro28 de novembro de 20256 Mins read156

A Tributação créditos presumidos ICMS Lucro Presumido é um tema que gera muitas dúvidas entre contribuintes. A Receita Federal do Brasil (RFB) esclareceu este assunto por meio da Solução de Consulta nº 438 – Cosit, de 18 de setembro de 2017, trazendo orientações importantes sobre o tratamento tributário dos créditos presumidos de ICMS e seus impactos na apuração dos tributos federais.

Neste artigo, analisaremos detalhadamente o posicionamento da RFB quanto à natureza dos créditos presumidos de ICMS, sua classificação contábil e tributária, bem como as consequências para a apuração do IRPJ, da CSLL, do PIS e da COFINS para empresas optantes pelo lucro presumido.

Contexto da Solução de Consulta nº 438 – Cosit

Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: nº 438 – Cosit
Data de publicação: 18 de setembro de 2017
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (Cosit)

A consulta foi formulada por uma pessoa jurídica que questionava o tratamento tributário aplicável aos créditos presumidos de ICMS concedidos pelo Estado de Minas Gerais sobre vendas realizadas no mercado interno, especificamente em relação ao IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, na tributação pelo lucro presumido.

O benefício em questão consistia na concessão de um crédito presumido de 5% sobre o valor de vendas de determinados produtos, para fins de cálculo do ICMS mensal, sendo adicionado aos demais créditos de ICMS pelas entradas de matérias-primas e mercadorias destinadas à fabricação desses produtos.

Natureza jurídica dos créditos presumidos de ICMS

A consulente argumentava que o crédito presumido de ICMS não poderia ser considerado como subvenção fiscal, mas sim como um mecanismo tributário para redução da carga tributária, situação equivalente a uma redução de base de cálculo ou de alíquota do ICMS.

No entanto, a Receita Federal, em sua análise, discordou desse entendimento e classificou claramente o crédito presumido de ICMS como uma subvenção governamental. Para fundamentar essa posição, a RFB baseou-se no Pronunciamento Técnico CPC nº 07 (R1) – Subvenções e Assistências Governamentais e no Parecer Normativo CST nº 112, de 1978.

Segundo o CPC 07, subvenção governamental é:

“…uma assistência governamental geralmente na forma de contribuição de natureza pecuniária, mas não só restrita a ela, concedida a uma entidade normalmente em troca do cumprimento passado ou futuro de certas condições relacionadas às atividades operacionais da entidade.”

Já o Parecer Normativo CST nº 112/1978 define que uma subvenção é verificada quando:

“O patrimônio da empresa beneficiária é enriquecido com recursos vindos de fora sem que isso importe na assunção de uma dívida ou obrigação. É como se os recursos tivessem sido carreados pelos próprios donos da empresa com a condição de não serem exigidos nem cobrados…”

Portanto, ao contrário do que argumentava a consulente, o crédito presumido de ICMS se enquadra perfeitamente nas definições de subvenção governamental, representando um auxílio concedido pelo poder público estadual na forma de redução do imposto.

Classificação contábil dos créditos presumidos de ICMS

Uma vez estabelecido que os créditos presumidos de ICMS são subvenções governamentais, a Solução de Consulta esclarece sua classificação contábil com base no CPC 07:

A forma como a subvenção é recebida não influencia no método de contabilização (seja recebida em dinheiro ou como redução de passivo);
Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao longo do período;
A subvenção governamental não pode ser creditada diretamente no patrimônio líquido;
O tratamento contábil como receita deriva do fato de que a subvenção é recebida de uma fonte que não os acionistas e decorre de ato de gestão em benefício da entidade.

A Tributação créditos presumidos ICMS Lucro Presumido tem como ponto de partida essa classificação contábil como receita. No entanto, é importante determinar em qual tipo de receita esses valores se enquadram para fins de tributação federal.

Tratamento tributário dos créditos presumidos de ICMS no lucro presumido

Impacto no IRPJ e na CSLL

A base de cálculo do IRPJ na sistemática do lucro presumido é definida pelo art. 25 da Lei nº 9.430/1996 c/c art. 15 da Lei nº 9.249/1995, cujo conteúdo está normatizado no art. 215 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017:

“Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de que tratam o caput e os §§ 1º e 2º do art. 33 sobre a receita bruta definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.

§ 3º Serão acrescidos às bases de cálculo de que tratam o caput e o § 1º:

I – os ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo caput e pelo § 1º, auferidos no mesmo período…”

A receita bruta, por sua vez, é definida pelo art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977, que abrange:

O produto da venda de bens nas operações de conta própria;
O preço da prestação de serviços em geral;
O resultado auferido nas operações de conta alheia; e
As receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas nos incisos anteriores.

Analisando a natureza dos valores recebidos a título de subvenção em comparação com a composição da receita bruta, a RFB concluiu que não é possível classificar as subvenções como receita bruta, já que não decorrem do exercício do objeto principal da pessoa jurídica.

Nesse sentido, o Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999) classifica as subvenções correntes dentro da seção IV (art. 392, I), que trata dos “outros resultados operacionais”.

Consequentemente, para fins de Tributação créditos presumidos ICMS Lucro Presumido, deve-se acrescer a totalidade dos valores recebidos a título de subvenção na base de cálculo do IRPJ como “demais receitas”, conforme o inciso I do §3º do art. 215 da IN RFB nº 1.700/2017.

O mesmo raciocínio se aplica à CSLL, que compartilha com o IRPJ o mesmo dispositivo normatizador (art. 215 da IN RFB nº 1.700/2017), tendo como fundamentação legal o art. 20 da Lei nº 9.249/1995 c/c o art. 29 da Lei nº 9.430/1996.

Impacto no PIS e na COFINS

Para a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins, a análise parte dos arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718/1998, que estabelecem a regra de incidência dessas contribuições em regime cumulativo:

“Art. 2° As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento, observadas a legislação vigente e as alterações introduzidas por esta Lei.

Art. 3º O faturamento a que se refere o art. 2º compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977.”

Enquanto o art. 2º define o faturamento como a hipótese de incidência do PIS e da COFINS, o art. 3º o equipara ao conceito de receita bruta, conforme definido pelo art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977.

Como visto anteriormente, as subvenções governamentais não se incluem na definição de receita bruta por não decorrerem do exercício do objeto principal da pessoa jurídica. Portanto, sobre esses valores não há incidência de PIS e COFINS em regime cumulativo.

Conclusões da Solução de Consulta nº 438 – Cosit

Diante da análise realizada, a Receita Federal concluiu que:

Os créditos presumidos de ICMS, na modalidade subvenção, são classificados como receita diversa da receita bruta, devendo ser acrescidos em sua totalidade na apuração do lucro presumido (IRPJ) e do resultado presumido (base de cálculo da CSLL) do período de apuração;
Sobre essa espécie de receita, não há incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins em regime cumulativo, por extrapolar o conceito de faturamento (receita bruta).

A Tributação créditos presumidos ICMS Lucro Presumido representa, portanto, um tema complexo, com impactos distintos para os diferentes tributos federais. Enquanto os valores dos créditos presumidos são tributados integralmente pelo IRPJ e pela CSLL como “demais receitas”, não há incidência de PIS e COFINS sobre esses mesmos valores.

Pontos de atenção para os contribuintes

As empresas optantes pelo lucro presumido que recebem créditos presumidos de ICMS devem estar atentas a alguns pontos importantes:

A Solução de Consulta analisou o caso específico de créditos presumidos de ICMS concedidos pelo Estado de Minas Gerais, mas o entendimento pode ser aplicado a situações semelhantes em outros estados;
É fundamental manter controle adequado dos valores recebidos a título de créditos presumidos de ICMS para sua correta tributação pelo IRPJ e CSLL;
Diferentemente do que ocorre na apuração pelo lucro real, no lucro presumido não há distinção entre subvenção para investimento e subvenção para custeio – ambas são tributadas integralmente pelo IRPJ e CSLL;
Os valores dos créditos presumidos de ICMS devem ser adicionados diretamente à base de cálculo do IRPJ e da CSLL, não integrando a receita bruta sujeita aos percentuais de presunção.

Este entendimento foi consolidado na Solução de Consulta nº 438 – Cosit e deve ser observado pelos contribuintes que se encontram em situações semelhantes, garantindo a correta aplicação da legislação tributária federal.