Tributação de Programas de Premiação de Longo Prazo para Executivos: Remuneração Sujeita a IRRF e Contribuições Previdenciárias

A Tributação de Programas de Premiação de Longo Prazo para Executivos foi objeto de análise pela Receita Federal do Brasil por meio da Solução de Consulta COSIT nº 258, de 18 de dezembro de 2018. Esta importante orientação fiscal esclarece dúvidas sobre a incidência do Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) e das Contribuições Previdenciárias sobre valores pagos a executivos no âmbito de programas de incentivo financeiro baseados na aquisição de ações virtuais.

Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: COSIT nº 258
Data de publicação: 18 de dezembro de 2018
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (COSIT)

Contexto da Consulta

Uma empresa constituída como sociedade anônima de capital fechado questionou a Receita Federal sobre o tratamento tributário aplicável aos pagamentos realizados no âmbito de um programa de premiação de longo prazo instituído para seus executivos. O programa envolvia a aquisição de ações virtuais pelos participantes, com posterior possibilidade de resgate acrescido de uma contrapartida da empresa (matching).

A consulente argumentava que os valores pagos a seus executivos não teriam natureza remuneratória, mas constituiriam rendimentos de aplicação financeira, sujeitos apenas à incidência do Imposto de Renda Retido na Fonte com alíquotas regressivas (15% a 22,5%), sem incidência de contribuições previdenciárias.

Características do Programa de Premiação

O programa analisado apresentava as seguintes características principais:

• Participantes elegíveis: apenas executivos da empresa (diretores, gerentes e supervisores) avaliados como de “sólida ou alta competência”;
• Adesão facultativa mediante depósito bancário em conta da empresa, equivalente a percentuais do salário do executivo (50%, 100% ou 125%);
• Conversão dos valores depositados em “ações virtuais” da empresa;
• Concessão de contrapartida (matching) pela empresa, proporcional ao valor investido;
• Duração do ciclo: três anos, com possibilidade de extensão até seis anos;
• Condição para recebimento da premiação: permanência na empresa durante todo o ciclo;
• Perda do direito à contrapartida em caso de desligamento voluntário ou por justa causa.

Entendimento da Receita Federal

A COSIT rejeitou a tese da empresa e definiu que os valores pagos no âmbito do programa (que excedam ao valor desembolsado pelo participante) configuram remuneração pelo trabalho assalariado, pelos seguintes motivos:

1. O programa era restrito a empregados de alto escalão, previamente avaliados por sua competência laboral;
2. A participação estava estritamente vinculada ao contrato de trabalho;
3. A premiação objetivava “incentivar o compromisso de determinados empregados com a empresa” e “aumentar a capacidade de atração e retenção”;
4. O recebimento da contrapartida (matching) dependia da permanência do executivo na empresa;
5. Não se tratava de um negócio disponível no mercado, mas de uma estratégia remuneratória vinculada ao plano de negócios da empresa.

A Receita Federal afastou os argumentos da consulente sobre a suposta natureza mercantil do programa, esclarecendo que:

• A “onerosidade” (necessidade de desembolso pelo executivo) integrava a estratégia de remuneração, reforçando o compromisso do empregado;
• O “risco do mercado” era mínimo, havendo mecanismos para restringir a desvalorização das ações virtuais;
• A facultatividade da adesão não desnatura o caráter remuneratório dos ganhos, apenas garantindo que o executivo não se exponha a riscos indesejados.

Tributação pelo Imposto de Renda

A Solução de Consulta estabeleceu que os rendimentos pagos no âmbito do programa de premiação (que excedam o valor desembolsado pelo participante) sujeitam-se à incidência do Imposto sobre a Renda na fonte, calculado mediante a tabela progressiva mensal, conforme determinam:

• Art. 7º, inciso I, da Lei nº 7.713/1988;
• Arts. 677 e 681 do RIR/2018 (antigos arts. 620 e 624 do RIR/1999);
• Art. 1º da Lei nº 11.482/2007.

O imposto deve ser retido no momento do efetivo pagamento dos rendimentos, considerando-se como tal a entrega de recursos pela fonte pagadora, mesmo mediante depósito em instituição financeira em favor do beneficiário.

Na hipótese de haver mais de um pagamento pela mesma fonte pagadora no mesmo mês, aplica-se a alíquota correspondente à soma dos rendimentos, compensando-se o imposto anteriormente retido.

A Solução de Consulta também esclareceu que, quando a fonte pagadora assumir o ônus do imposto (gross-up), a importância paga será considerada líquida, cabendo o reajustamento do respectivo rendimento bruto, sobre o qual recairá o imposto, conforme regra de cálculo prevista no art. 64 da Instrução Normativa RFB nº 1.500/2014.

Contribuições Previdenciárias

Quanto às contribuições previdenciárias, a COSIT determinou que os valores pagos no âmbito do programa (que excedam o valor desembolsado pelo participante) sujeitam-se à:

• Contribuição patronal para a Seguridade Social, de 20% sobre o total das remunerações (art. 22, I, da Lei nº 8.212/1991);
• Contribuição para o financiamento de benefícios decorrentes de riscos ambientais do trabalho – RAT, com alíquotas de 1%, 2% ou 3%, conforme o grau de risco (art. 22, II, da Lei nº 8.212/1991);
• Contribuição dos segurados empregados, mediante desconto da respectiva remuneração (arts. 20, 28, I, e 30, I, “a”, da Lei nº 8.212/1991).

Fato Gerador e Momento da Tributação

Um aspecto importante abordado na Solução de Consulta refere-se ao momento da ocorrência do fato gerador das contribuições previdenciárias. Por se tratar de remuneração variável, o fato gerador só se aperfeiçoa quando a remuneração é efetivamente configurada, o que ocorre quando:

1. O participante solicita o resgate da premiação;
2. É quantificada a retribuição pelo seu trabalho (com base no “último valor” da ação virtual);
3. O montante se torna devido pela empresa ao executivo.

Com a quantificação, considera-se ocorrido o fato gerador das contribuições previdenciárias, ainda que o pagamento ou crédito ocorra posteriormente, e mesmo que já tenham sido registrados na escrituração contábil dispêndios ou despesas atinentes à remuneração.

Impactos Práticos para as Empresas

A Solução de Consulta COSIT nº 258/2018 gera importantes impactos práticos para empresas que mantêm programas semelhantes:

1. Carga tributária maior: a tributação como remuneração implica alíquotas progressivas de IR (até 27,5%) e incidência de contribuições previdenciárias, resultando em carga tributária superior àquela aplicável a rendimentos de aplicações financeiras;
2. Planejamento financeiro: necessidade de revisão dos custos dos programas de premiação, considerando a tributação como remuneração;
3. Obrigações acessórias: obrigatoriedade de informar os valores como remuneração na DIRF, GFIP/eSocial e na Declaração do Imposto de Renda Retido na Fonte;
4. Passivo tributário: empresas que adotaram tratamento diverso podem estar sujeitas a autuações fiscais e necessitam avaliar a retificação de declarações e o recolhimento de tributos.

Considerações Finais

A Solução de Consulta COSIT nº 258/2018 estabelece importante precedente na interpretação da natureza jurídica e tributária dos programas de premiação de longo prazo para executivos, comumente implementados por empresas brasileiras.

O entendimento consolidado é que, independentemente da estruturação adotada, prevalece a essência econômica da operação: quando os valores são pagos em razão do vínculo empregatício, com objetivos de retenção de talentos e incentivo ao desempenho, caracteriza-se a natureza remuneratória, atraindo a incidência do IRRF pela tabela progressiva e das contribuições previdenciárias.

As empresas que possuem programas semelhantes devem avaliar cuidadosamente suas políticas de remuneração variável à luz desse entendimento, ajustando o tratamento tributário quando necessário e realizando provisões adequadas para os encargos correspondentes.

Vale ressaltar que a consulta fiscal analisada refere-se especificamente a um programa baseado em ações virtuais em empresa de capital fechado. Programas baseados em ações reais de companhias abertas podem ter tratamento tributário distinto, dependendo de suas características específicas, conforme outras soluções de consulta e a legislação aplicável aos stock options plans.

Para garantir segurança jurídica, recomenda-se que empresas com programas de incentivo de longo prazo busquem orientação especializada para adequar suas práticas ao entendimento da Receita Federal, evitando contingências fiscais e otimizando a eficiência tributária de seus programas de remuneração.

Fonte: Solução de Consulta COSIT nº 258/2018

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