Tributação do Custo Atribuído em Operações de Cisão Parcial

A Tributação do Custo Atribuído em Operações de Cisão Parcial é um tema complexo que impacta diretamente o planejamento tributário das reorganizações societárias. A Solução de Consulta COSIT nº 659, de 27 de dezembro de 2017, traz importantes esclarecimentos sobre como o fisco federal interpreta as regras aplicáveis ao deemed cost em processos de cisão.

Tipo de norma: Solução de Consulta
Número/referência: COSIT nº 659
Data de publicação: 27 de dezembro de 2017
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (COSIT)

Introdução

A Solução de Consulta COSIT nº 659/2017 aborda o tratamento tributário do custo atribuído (deemed cost) e da diferença de depreciação em operações de cisão parcial, fornecendo orientações específicas para diferentes cenários temporais em relação à adoção da Lei nº 12.973/2014. Este entendimento é fundamental para empresas que passam por processos de reorganização societária e possuem ativos reavaliados a valor justo.

Contexto da Consulta

A consulta foi formulada por uma empresa que realizou uma operação de cisão parcial ao final de 2015, transferindo parte de seu patrimônio para outra sociedade constituída especificamente para esse fim. A questão central girava em torno dos ganhos decorrentes do ajuste a valor justo dos ativos e dos valores relativos à diferença contabilizada na depreciação.

A empresa questionou se esses valores continuariam a ser controlados pela sucessora mediante subconta específica, ou se o evento de cisão seria considerado hipótese de realização dos bens, ensejando a tributação imediata do ganho relativo ao ajuste a valor justo até então diferido pelas regras da Lei nº 12.973/2014.

Principais Disposições

A Tributação do Custo Atribuído em Operações de Cisão Parcial varia significativamente conforme o momento em que o deemed cost foi realizado. A Receita Federal estabeleceu dois cenários distintos para análise:

Cenário 1: Deemed Cost antes da adoção inicial da Lei nº 12.973/2014

Quando o custo atribuído foi aplicado antes da adoção inicial dos arts. 64 a 70 da Lei nº 12.973/2014, o tratamento tributário segue estas regras:

• O saldo positivo constante na subconta de que trata o art. 66 da Lei nº 12.973/2014, evidenciando a diferença positiva (ganho) na adoção inicial causada pelo deemed cost, deve ser tributado no momento da cisão, considerando-se a baixa do ativo como evento de realização.
• Da mesma forma, a depreciação excluída nos termos do § 15 do art. 57 da Lei nº 4.506/1964 deve ser tributada no momento da cisão.
• Quanto aos valores de depreciação excluídos após a adoção inicial da Lei nº 12.973/2014 e antes da cisão, o saldo controlado na parte B do e-Lalur deverá ser adicionado no momento da cisão, com base no § 6º do art. 31 do Decreto-Lei nº 1.598/1977.

Cenário 2: Deemed Cost após a adoção inicial da Lei nº 12.973/2014

Quando o deemed cost foi aplicado após a adoção inicial da Lei nº 12.973/2014, aplica-se tratamento diverso:

• A operação de cisão parcial não implica a realização dos ativos transferidos à sucessora para fins de tributação do ganho decorrente de avaliação a valor justo.
• Os ganhos de AVJ (Avaliação a Valor Justo) evidenciados na subconta de que trata o art. 13 da Lei nº 12.973/2014, transferidos em virtude da operação, terão na sucessora o mesmo tratamento tributário que teriam na sucedida.
• A sucessora poderá diferir a tributação do ganho conforme a realização do ativo, desde que evidencie este ganho transferido em subconta vinculada ao respectivo ativo.
• Entretanto, quanto aos valores excluídos antes da cisão a título de depreciação com base no § 15 do art. 57 da Lei nº 4.506/1964, o saldo controlado na parte B do e-Lalur deverá ser adicionado no momento da cisão, com base no § 6º do art. 31 do Decreto-Lei nº 1.598/1977.

Fundamentação Legal

A análise da Receita Federal fundamenta-se principalmente nos seguintes dispositivos:

• Arts. 13, 26, 64 a 70 da Lei nº 12.973/2014
• Art. 98 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017
• Art. 31, § 6º do Decreto-Lei nº 1.598/1977
• Art. 57, § 15 da Lei nº 4.506/1964
• Art. 2º, § 1º, alínea “c” da Lei nº 7.689/1988

A Interpretação Técnica ICPC 10 também é referência importante, pois dispõe sobre a aplicação inicial ao ativo imobilizado e à propriedade para investimento dos Pronunciamentos Técnicos CPC 27, 28, 37 e 43, incluindo a previsão de atribuição de custo (deemed cost) a elementos do ativo imobilizado.

Impactos Práticos

A Tributação do Custo Atribuído em Operações de Cisão Parcial impacta diretamente o planejamento tributário das reorganizações societárias. Os efeitos práticos incluem:

1. Controle de subcontas: A necessidade de controle rigoroso das subcontas vinculadas aos ativos com valor justo, garantindo a correta transferência dos saldos à sucessora quando permitido.
2. Planejamento do momento da cisão: O timing da operação de cisão pode ter impactos tributários significativos, dependendo de quando foi realizado o deemed cost em relação à adoção da Lei nº 12.973/2014.
3. Diferença de tratamento entre subcontas: Mesmo quando é possível transferir as subcontas de AVJ à sucessora, os saldos controlados na parte B do e-Lalur relativos à depreciação devem ser adicionados no momento da cisão.
4. Valor do ativo na sucessora: Embora a sucedida possa ter que tributar determinados valores no momento da cisão, a sucessora poderá se aproveitar desses valores (que estão incluídos no valor contábil do bem) quando da realização do ativo.

Vale ressaltar que as conclusões expostas se aplicam tanto à apuração do lucro real quanto à base de cálculo da CSLL, conforme disposto no art. 2º, § 1º, alínea “c”, da Lei nº 7.689/1988.

Análise Comparativa

A distinção fundamental entre os dois cenários está no tratamento das subcontas:

• No primeiro cenário (deemed cost antes da Lei nº 12.973/2014), a subconta é de adoção inicial, regida pelos arts. 66 e 67 da Lei nº 12.973/2014, e não permite a transferência dos saldos à sucessora.
• No segundo cenário (deemed cost após a Lei nº 12.973/2014), a subconta é de AVJ, regida pelo art. 13 da Lei nº 12.973/2014, e permite a transferência dos saldos à sucessora, conforme disposto no parágrafo único do art. 26 da mesma lei.

Esta distinção é crucial para o correto planejamento tributário em operações de reorganização societária, pois pode resultar na tributação imediata ou no diferimento do ganho referente ao custo atribuído.

Considerações Finais

A Tributação do Custo Atribuído em Operações de Cisão Parcial exige uma análise cuidadosa do histórico contábil e tributário da empresa, especialmente quanto ao momento da adoção do deemed cost e da Lei nº 12.973/2014. A correta aplicação das regras estabelecidas pela Solução de Consulta COSIT nº 659/2017 pode resultar em economia tributária significativa ou evitar autuações fiscais futuras.

As empresas devem estar atentas ao controle rigoroso das subcontas e dos saldos na parte B do e-Lalur, garantindo que os valores sejam devidamente registrados e transferidos, quando permitido, em operações de cisão parcial.

Recomenda-se que as empresas que planejam operações de reorganização societária façam uma análise detalhada de seus ativos com custo atribuído e das diferenças de depreciação, avaliando os impactos tributários conforme as regras estabelecidas nesta Solução de Consulta.

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