A exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS/COFINS é um tema relevante para empresas que atuam como substitutas tributárias. A Receita Federal esclareceu este assunto através da Solução de Consulta COSIT nº 104/2017, estabelecendo regras claras sobre quando esta exclusão é permitida e quem pode aproveitá-la.
Tipo de norma: Solução de Consulta
Número: COSIT nº 104/2017
Data de publicação: 01/02/2017
Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (COSIT)
Introdução
A Solução de Consulta COSIT nº 104/2017 traz importantes esclarecimentos sobre a possibilidade de exclusão dos valores de ICMS recolhidos por substituição tributária da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS. Esta orientação afeta diretamente os contribuintes que atuam como substitutos tributários e vale para operações realizadas no regime não-cumulativo.
Contexto da Norma
A discussão sobre a exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS/COFINS surgiu da necessidade de esclarecer se os valores de ICMS recolhidos por substituição tributária poderiam ser excluídos da base de cálculo das contribuições. Este tema gera dúvidas por envolver dois regimes tributários diferentes: a substituição tributária do ICMS (tributo estadual) e as contribuições federais (PIS/PASEP e COFINS).
A legislação que fundamenta esta interpretação inclui a Lei nº 10.637/2002 e a Lei nº 10.833/2003, que estabelecem que o ICMS, quando cobrado pelo vendedor na condição de substituto tributário, pode ser excluído da base de cálculo das contribuições. No entanto, a aplicação prática desta previsão legal gerou incertezas, especialmente quanto a quem pode aproveitar esta exclusão.
Principais Disposições
De acordo com a Solução de Consulta, os valores relativos ao ICMS auferidos pela pessoa jurídica na condição de substituto tributário podem ser excluídos da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, desde que destacados em nota fiscal.
A Receita Federal estabeleceu duas limitações importantes para esta exclusão:
- A exclusão se aplica exclusivamente ao valor do ICMS auferido pela pessoa jurídica na condição de substituto tributário, não alcançando o valor do ICMS quando a empresa atua como contribuinte normal do imposto;
- Apenas o substituto tributário pode aproveitar esta exclusão, nunca o substituído na obrigação tributária.
Esta interpretação está vinculada à fundamentação legal contida na Lei Complementar nº 87/1996 (art. 13, § 1º, inciso I, e art. 8º), Lei nº 9.718/1998 (art. 3º, § 2º, inciso I), Lei nº 10.637/2002 (art. 1º, § 3º), Lei nº 10.833/2003 (art. 1º, § 3º), Decreto nº 4.524/2002 (art. 23, inciso IV) e Parecer Normativo CST nº 77/1986.
Exemplos Práticos da Exclusão do ICMS-ST
Para ilustrar a aplicação da exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS/COFINS, considere os seguintes exemplos:
Exemplo 1: Indústria de bebidas (substituto tributário)
Uma indústria de bebidas, que é designada como substituta tributária, vende mercadorias por R$ 100.000,00, com ICMS próprio de R$ 18.000,00 e ICMS-ST de R$ 7.000,00.
- Base de cálculo do PIS/COFINS sem a exclusão: R$ 100.000,00
- Base de cálculo do PIS/COFINS com a exclusão do ICMS-ST: R$ 93.000,00 (R$ 100.000,00 – R$ 7.000,00)
Neste caso, apenas o valor do ICMS-ST (R$ 7.000,00) pode ser excluído da base de cálculo das contribuições, não o ICMS próprio (R$ 18.000,00).
Exemplo 2: Varejista (substituído tributário)
Um varejista que adquire mercadorias cujo ICMS já foi recolhido por substituição tributária não poderá excluir qualquer valor de ICMS da base de cálculo do PIS/COFINS em suas vendas subsequentes, pois ele não é o substituto tributário, mas sim o substituído.
Impactos Práticos
A orientação trazida pela Solução de Consulta tem impactos significativos para as empresas:
- Redução da carga tributária para os substitutos tributários que podem excluir o ICMS-ST da base de cálculo das contribuições;
- Necessidade de adequação dos sistemas de emissão de notas fiscais para destacar corretamente o ICMS-ST;
- Importância de distinguir claramente o ICMS próprio do ICMS por substituição tributária nos registros contábeis e fiscais;
- Potencial para revisão de períodos anteriores, respeitando o prazo prescricional, para verificar se houve recolhimento a maior de PIS/COFINS.
É importante ressaltar que a exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS/COFINS não se confunde com a discussão sobre a exclusão do ICMS próprio da base de cálculo dessas contribuições, tema objeto de decisão do STF no RE 574.706/PR.
Análise Comparativa
A interpretação da Receita Federal sobre a exclusão do ICMS-ST representa uma posição favorável aos contribuintes, mas com limitações importantes:
| Aspecto | ICMS próprio | ICMS-ST |
|---|---|---|
| Exclusão da base do PIS/COFINS | Tema julgado pelo STF (RE 574.706/PR) | Permitida apenas para o substituto tributário |
| Destaque em nota fiscal | Necessário para o creditamento | Necessário para a exclusão |
| Beneficiários | Todos os contribuintes (conforme decisão do STF) | Apenas o substituto tributário |
Considerações Finais
A Solução de Consulta COSIT nº 104/2017 trouxe maior segurança jurídica ao definir claramente os limites para a exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS/COFINS. Os contribuintes que atuam como substitutos tributários podem se beneficiar desta exclusão, desde que observem as condições estabelecidas.
É fundamental que as empresas avaliem cuidadosamente sua situação tributária para identificar se estão aptas a aproveitar esta exclusão, além de manter a documentação fiscal adequada, com o correto destaque do ICMS-ST nas notas fiscais. Recomenda-se, ainda, a revisão dos procedimentos fiscais para garantir o aproveitamento adequado deste benefício, quando aplicável.
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