A tributação da participação nos lucros dos administradores é um tema que gera diversas dúvidas para as empresas, especialmente no que se refere à dedutibilidade dessas verbas na apuração do IRPJ e da CSLL, bem como sobre a incidência de contribuições previdenciárias. A Receita Federal do Brasil trouxe importantes esclarecimentos sobre este assunto por meio da Solução de Consulta Cosit nº 16/2018.
Contexto da Solução de Consulta
A consulta foi formulada por uma sociedade anônima de capital fechado que questionou o tratamento tributário da participação nos lucros paga aos seus administradores estatutários, especificamente sobre:
- A incidência de contribuições previdenciárias sobre esses valores
- A possibilidade de dedução dessas verbas na apuração do IRPJ e da CSLL
- A dedutibilidade dos encargos previdenciários incidentes sobre essa remuneração
A empresa argumentava que a participação nos lucros dos administradores não deveria ser tributada pela previdência social por ter natureza eventual e não remuneratória. Alegava também que, caso fosse considerada tributável pela previdência, deveria ser aceita como despesa dedutível na apuração do IRPJ.
Entendimento sobre contribuições previdenciárias
A tributação da participação nos lucros dos administradores para fins previdenciários depende da classificação do diretor como empregado ou não empregado. A Solução de Consulta, vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 368/2014, estabeleceu que:
Diretor estatutário não empregado
O diretor que é eleito por assembleia geral para cargo de direção de sociedade anônima, sem manter características de relação de emprego, é considerado contribuinte individual para a previdência social. Neste caso, a participação nos lucros da empresa integra o salário-de-contribuição, havendo incidência de contribuições previdenciárias.
Diretor estatutário empregado
O diretor que mantém as características de vínculo empregatício é considerado segurado empregado, e a sua participação nos lucros e resultados regida pela Lei nº 10.101/2000 não integra o salário-de-contribuição, estando isenta de contribuições previdenciárias.
É importante destacar que a Lei nº 10.101/2000, que regulamenta a participação nos lucros e resultados (PLR), destina-se especificamente aos empregados da empresa, conforme consta em seus artigos 1º a 3º. Portanto, os benefícios previstos nesta lei não se aplicam automaticamente a diretores não empregados.
Tratamento no IRPJ
Quanto à dedutibilidade para fins de IRPJ, a Solução de Consulta nº 16/2018, vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 546/2017, estabeleceu que os valores pagos a título de participação nos lucros aos administradores não são dedutíveis na determinação do lucro real, independentemente de estes possuírem ou não vínculo empregatício com a empresa.
O entendimento baseia-se no art. 58, parágrafo único, do Decreto-Lei nº 1.598/1977, regulamentado pelo art. 463 do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999), que determina expressamente:
“Serão adicionadas ao lucro líquido do período de apuração, para efeito de determinar o lucro real, as participações nos lucros da pessoa jurídica atribuídas a partes beneficiárias de sua emissão e a seus administradores.”
A legislação faz distinção clara entre a participação nos lucros atribuída aos empregados (dedutível como despesa operacional conforme art. 359 do RIR/1999) e a participação atribuída aos administradores (não dedutível, conforme art. 463 do RIR/1999), independentemente do vínculo que estes mantêm com a empresa.
Tratamento na CSLL
Para a CSLL, o entendimento é diferente. A tributação da participação nos lucros dos administradores para fins de CSLL segue regra própria. Segundo a Solução de Consulta, as participações nos lucros da pessoa jurídica atribuídas aos administradores são dedutíveis para fins de apuração da base de cálculo da CSLL.
Isso ocorre porque, embora a CSLL compartilhe algumas normas de apuração e pagamento com o IRPJ, ela mantém base de cálculo própria, conforme o art. 57 da Lei nº 8.981/1995. Não existem dispositivos na legislação que determinem a adição dessas participações para fins de apuração do resultado ajustado da CSLL, conforme confirmado pelo item 85 do Anexo I da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017.
Dedutibilidade das contribuições previdenciárias
A Solução de Consulta esclarece que, mesmo sendo indedutíveis as participações nos lucros pagas aos administradores para fins de IRPJ, as contribuições previdenciárias incidentes sobre esses valores são dedutíveis tanto na apuração do lucro real (IRPJ) quanto do resultado ajustado (CSLL).
O fundamento legal para essa dedutibilidade está no art. 344 do Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999) e no art. 131 da IN RFB nº 1.700/2017, que estabelecem que “os tributos e contribuições são dedutíveis na determinação do lucro real e do resultado ajustado, segundo o regime de competência”.
Assim, a contribuição previdenciária devida pela empresa em consequência da participação no lucro atribuída ao diretor não empregado é considerada uma despesa tributária normal e pode ser deduzida regularmente.
Quadro resumo do tratamento tributário
Para facilitar a compreensão, veja abaixo o resumo do tratamento tributário da participação nos lucros dos administradores:
| Aspecto | Diretor Não Empregado | Diretor Empregado |
|---|---|---|
| Contribuição Previdenciária | Incide (integra salário-de-contribuição) | Não incide (se paga conforme Lei 10.101/2000) |
| IRPJ | Não dedutível | Não dedutível |
| CSLL | Dedutível | Dedutível |
| Contribuições previdenciárias sobre PLR | Dedutíveis em IRPJ e CSLL | Não aplicável (não há incidência) |
Impactos práticos para as empresas
A tributação da participação nos lucros dos administradores tem impactos significativos no planejamento tributário e financeiro das empresas:
- Custo efetivo maior: A não dedutibilidade para fins de IRPJ torna o custo efetivo da participação nos lucros dos administradores mais elevado.
- Efeitos distintos entre tributos: O tratamento diferenciado entre IRPJ e CSLL exige controle específico nos ajustes da parte A do LALUR e na parte B do e-Lalur.
- Impacto no cálculo da remuneração: Empresas precisam considerar a incidência de contribuições previdenciárias ao estabelecer política de remuneração para diretores não empregados.
- Distinção entre diretor empregado e não empregado: A caracterização correta do vínculo do diretor com a empresa torna-se relevante para determinar a incidência previdenciária.
Essa diferença de tratamento entre empregados comuns (que têm direito a participação nos lucros isenta de contribuições e dedutível como despesa) e administradores (com tratamento mais oneroso) reflete a intenção do legislador de desestimular a distribuição disfarçada de lucros via remuneração de sócios-administradores.
Considerações finais
A tributação da participação nos lucros dos administradores é um tema complexo que envolve diferentes tributos e contribuições. A Solução de Consulta nº 16/2018 trouxe importantes esclarecimentos, consolidando o entendimento da Receita Federal sobre o assunto.
As empresas devem estar atentas a esse tratamento diferenciado ao estabelecer suas políticas de remuneração para administradores, considerando o impacto tributário dessas verbas. Recomenda-se a análise cuidadosa da relação jurídica mantida com os diretores estatutários, bem como o registro contábil adequado dessas remunerações, para evitar contingências fiscais.
A base legal para esse entendimento encontra-se no Decreto-Lei nº 1.598/1977, no Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999), na Lei nº 8.212/1991 e na Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, além das Soluções de Consulta Cosit nº 368/2014 e nº 546/2017, referenciadas na Solução de Consulta Cosit nº 16/2018.
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