Base de Cálculo do IPI na Importação por Conta e Ordem de Terceiros: Solução de Consulta nº 159

A base de cálculo do IPI na importação por conta e ordem de terceiros é um tema que gera diversas dúvidas entre os contribuintes que operam nesta modalidade de comércio exterior. A Receita Federal do Brasil (RFB), por meio da Solução de Consulta COSIT nº 159, de 16 de maio de 2019, esclareceu importantes aspectos sobre a composição da base de cálculo do IPI na operação de saída das mercadorias do estabelecimento importador para o adquirente.

Entendendo a Importação por Conta e Ordem de Terceiros

Na importação por conta e ordem de terceiros, uma empresa (adquirente) contrata os serviços de uma importadora para que esta realize o despacho aduaneiro de mercadorias em nome próprio, porém adquiridas por encomenda e com recursos do adquirente.

Nesta operação, tanto o estabelecimento importador quanto o adquirente são equiparados a estabelecimentos industriais, conforme dispõe o Regulamento do IPI (Decreto nº 7.212/2010) em seu artigo 9º, incisos I e IX:

• O importador, por dar saída a produtos de procedência estrangeira;
• O adquirente, por adquirir produtos importados por sua conta e ordem.

Fatos Geradores do IPI na Importação por Conta e Ordem

De acordo com o art. 35 do RIPI/2010, na importação por conta e ordem de terceiros ocorrem dois fatos geradores do IPI:

1. No desembaraço aduaneiro do produto importado;
2. Na saída do produto do estabelecimento importador (equiparado a industrial) para o estabelecimento do adquirente.

É importante destacar que, para a ocorrência do segundo fato gerador, não é necessário que haja transferência de propriedade da mercadoria, bastando a saída física do estabelecimento importador.

Documentação Fiscal na Importação por Conta e Ordem

Conforme estabelece o artigo 7º da Instrução Normativa RFB nº 1861/2018, para cada operação de importação por conta e ordem de terceiros, o importador deve emitir:

• Nota fiscal de entrada: após o desembaraço aduaneiro, informando as quantidades, valores unitários e totais das mercadorias (valores aduaneiros) e o valor de cada tributo incidente na importação;
• Nota fiscal de saída: na data da saída das mercadorias do estabelecimento importador, destinada ao adquirente, contendo as quantidades, valores unitários e totais, o destaque do ICMS e o IPI incidente sobre o valor da operação;
• Nota fiscal de serviços: para faturar a contraprestação pelos serviços prestados ao adquirente.

A Base de Cálculo do IPI na Importação por Conta e Ordem de Terceiros

A base de cálculo do IPI na importação por conta e ordem de terceiros varia conforme o momento da incidência:

1. No desembaraço aduaneiro

Conforme o art. 190, I, “a”, do RIPI/2010, a base de cálculo é o valor que servir de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais.

2. Na saída do estabelecimento importador

De acordo com o art. 190, I, “b”, do RIPI/2010, a base de cálculo do IPI na importação por conta e ordem de terceiros, no momento da saída do estabelecimento importador para o adquirente, corresponde ao valor total da operação, que compreende:

• O valor constante na nota de entrada (fatura comercial mais tributos incidentes na importação);
• O valor do frete;
• As demais despesas acessórias cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário;
• O ICMS devido nessa operação, independentemente de ter sido pago ou não.

É importante notar que o valor do IPI pago no desembaraço aduaneiro não integra a base de cálculo do IPI na saída, pois este é um tributo calculado “por fora”.

O ICMS na Base de Cálculo do IPI

Um ponto destacado na Solução de Consulta nº 159 é que o ICMS devido na operação de saída integra a base de cálculo do IPI na importação por conta e ordem de terceiros, independentemente de ter sido efetivamente pago.

Mesmo nos casos em que há diferimento ou outro benefício fiscal estadual que reduza a base de cálculo do ICMS, o valor que deve compor a base de cálculo do IPI é o do ICMS devido na operação, não o efetivamente pago.

Despesas Acessórias que Compõem a Base de Cálculo

A Solução de Consulta esclarece que as despesas acessórias que integram a base de cálculo do IPI na importação por conta e ordem de terceiros são todas aquelas:

• Imputáveis ao comprador ou destinatário;
• Relacionadas à transação de saída;
• Ocorridas a partir da saída do estabelecimento importador até a entrega ao comprador;
• Suportadas pelo comprador ou destinatário;
• Cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário.

O frete é mencionado especificamente na legislação por ser a despesa acessória mais comum, mas outras despesas que atendam aos requisitos acima também compõem a base de cálculo.

Não-cumulatividade do IPI

Embora haja dupla incidência do IPI na importação por conta e ordem de terceiros (no desembaraço e na saída), o valor pago no desembaraço poderá ser apropriado como crédito pelo importador no cálculo do imposto a pagar na saída da mercadoria, em face da não-cumulatividade característica deste imposto.

Conclusão

A base de cálculo do IPI na importação por conta e ordem de terceiros, na operação de saída do estabelecimento importador para o adquirente, é o valor total da operação, que compreende o valor da nota de entrada, acrescido do frete, das demais despesas acessórias cobradas ao comprador e do ICMS devido nessa operação, independentemente de ter sido pago ou não.

Essa orientação da Receita Federal esclarece dúvidas importantes sobre a correta composição da base de cálculo do IPI, contribuindo para o cumprimento adequado das obrigações tributárias pelos importadores que operam nesta modalidade de comércio exterior.

Para mais informações, é possível consultar o texto integral da Solução de Consulta COSIT nº 159/2019 no site da Receita Federal do Brasil.

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