Imunidade tributária de entidades religiosas não se aplica a restaurantes

A imunidade tributária de entidades religiosas tem limites quando se trata da exploração de atividades econômicas, conforme decidiu a Receita Federal na recente Solução de Consulta COSIT nº 235, de 18 de outubro de 2023. O documento analisou o caso de uma igreja que pretendia operar um restaurante em suas dependências e esclareceu importantes pontos sobre a aplicação da imunidade prevista no artigo 150 da Constituição Federal.

O caso analisado pela Receita Federal

No processo consultivo, uma entidade religiosa questionou se poderia manter um espaço para refeições dentro de suas instalações, com as seguintes características:

• Área de aproximadamente 30m² localizada dentro do prédio da igreja
• Porta de acesso voltada para a parte interna, sem comunicação direta com a rua
• Sem sinalização ou propaganda externa
• Funcionamento nos mesmos horários das atividades da igreja
• Fornecimento de cafés, bebidas, lanches e refeições
• Atendimento principalmente ao público interno, mas também ao público externo
• Expectativa de receita inferior a 10% da receita total da igreja
• Aplicação integral dos recursos nos objetivos sociais da entidade

A consulente argumentou que o espaço para refeições estaria relacionado às suas finalidades essenciais, mencionando inclusive que a comunhão e as refeições em conjunto fazem parte dos princípios bíblicos e que isso contribuiria para a sua missão evangelizadora.

Fundamentos da decisão da Receita Federal

A análise da Receita Federal foi fundamentada principalmente no artigo 150, inciso VI, alínea “b”, e § 4º da Constituição Federal, que determina:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
[…]
VI – instituir impostos sobre:
[…]
b) templos de qualquer culto;
[…]
§ 4º – As vedações expressas no inciso VI, alíneas “b” e “c”, compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.”

A Solução de Consulta baseia-se também no precedente estabelecido pela Solução de Consulta COSIT nº 272, de 19 de dezembro de 2018, que tratou da exploração de atividades econômicas (comércio de livros) por entidade religiosa.

Limites da imunidade tributária para atividades econômicas de entidades religiosas

A imunidade tributária de entidades religiosas é de natureza subjetiva, ou seja, está vinculada à própria entidade e não apenas às suas atividades diretamente religiosas. No entanto, a Receita Federal estabelece que esta imunidade possui dois requisitos importantes quando se trata de atividades econômicas:

1. Os resultados dessas atividades econômicas devem ser aplicados integralmente nos objetivos sociais da entidade imune;
2. No caso concreto, essa exploração de atividade econômica não pode representar prejuízo ao princípio da proteção à livre concorrência.

É justamente este segundo requisito que foi determinante para a decisão da Receita Federal no caso em análise.

O princípio da livre concorrência como limitador da imunidade

A Solução de Consulta 235/2023 afirma expressamente que “a exploração de atividade econômica por entidade enquadrada no art. 150, inciso VI, alíneas ‘b’ ou ‘c’, não é ilimitada e deve ceder diante do princípio constitucional da livre concorrência (art. 170, inciso IV, da CF de 1988)”.

Segundo a Receita Federal, “sempre que for constatado que a atuação econômica de uma entidade imune a coloca em situação vantajosa em relação as demais empresas do ramo, há que se afastar o favor constitucional”.

No caso específico da consulta, a entidade havia informado que “não há outros restaurantes num raio de 300m do local da igreja”, argumento que não foi acolhido pela Receita Federal. Pelo contrário, a autoridade fiscal destacou que “o fato de não existir restaurantes em um raio de 300 metros não cria exceção ao princípio da livre concorrência” e que a presença de estabelecimento comercial imune de tributos poderia até mesmo “inibir a instalação futura de outras empresas do ramo”.

Conclusão da Receita Federal

A Solução de Consulta 235/2023 concluiu que “o fornecimento de mercadorias com a simultânea prestação de serviços em restaurante por entidade enquadrada na alínea ‘b’, do inciso VI, do art. 150 da CF 1988, inclusive com atendimento ao público em geral, contraria o princípio da livre concorrência”.

Isto ocorre porque “a entidade concorreria de forma desigual e privilegiada com outras empresas que não gozam do benefício fiscal”, o que é vedado pelo ordenamento jurídico brasileiro.

Diferença entre atividades relacionadas e não relacionadas às finalidades essenciais

É importante destacar que a imunidade tributária de entidades religiosas abrange não apenas as atividades diretamente religiosas, mas também pode compreender atividades econômicas, desde que atendidos os requisitos mencionados. A Solução de Consulta COSIT nº 272/2018, citada como precedente, reconheceu a possibilidade de imunidade para o comércio de livros com práticas “propriamente religiosas” explorado por entidade religiosa.

A grande diferença entre os dois casos é que, no caso do comércio de livros religiosos, a atividade foi considerada compatível com as finalidades essenciais da entidade e não representava uma ameaça significativa ao princípio da livre concorrência. Já no caso do restaurante, a Receita Federal entendeu que haveria privilégios concorrenciais indevidos.

Impacto prático para entidades religiosas

Esta Solução de Consulta tem efeito vinculante para a administração tributária federal e oferece importante orientação para entidades religiosas que pretendem explorar atividades econômicas:

• A mera aplicação dos resultados nos objetivos institucionais não é suficiente para garantir a imunidade
• É necessário avaliar o impacto concorrencial da atividade econômica pretendida
• Restaurantes e serviços similares tendem a ser considerados incompatíveis com a imunidade tributária
• Atividades diretamente relacionadas às finalidades religiosas têm maior chance de serem abrangidas pela imunidade

Outro ponto importante é que a consulta formulada pela entidade religiosa foi considerada parcialmente ineficaz com relação às contribuições (CSLL, PIS e COFINS), tendo a Receita Federal esclarecido que a imunidade constitucional do artigo 150 não se estende a esses tributos, conforme já previsto no Ato Declaratório Interpretativo RFB nº 1, de 24 de abril de 2014.

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