Os percentuais do lucro presumido para construção por empreitada variam conforme o tipo de contrato e o fornecimento de materiais. A Receita Federal do Brasil (RFB) esclareceu, por meio da Solução de Consulta COSIT nº 65/2022, quando aplicar os percentuais reduzidos de 8% para IRPJ e 12% para CSLL, e quando utilizar o percentual de 32% para ambos os tributos nas atividades de construção.
Identificação da Norma
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número/referência: COSIT nº 65/2022
- Data de publicação: 20 de dezembro de 2022
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
As regras para definição dos percentuais
A tributação pelo lucro presumido representa uma importante opção para empresas do setor de construção civil. No entanto, a definição correta dos percentuais de presunção aplicáveis sobre a receita bruta é fundamental para evitar contingências fiscais.
De acordo com a Solução de Consulta COSIT nº 65/2022, existem regras específicas que determinam quando a empresa pode utilizar os percentuais reduzidos (8% para IRPJ e 12% para CSLL) e quando deve aplicar o percentual geral de prestação de serviços (32% para ambos os tributos).
Quando aplicar 8% (IRPJ) e 12% (CSLL)?
Os percentuais do lucro presumido para construção por empreitada de 8% para IRPJ e 12% para CSLL somente se aplicam quando estiverem presentes, cumulativamente, as seguintes condições:
- A atividade deve ser de construção por empreitada;
- Deve haver o emprego de todos os materiais indispensáveis à execução da obra;
- Tais materiais devem ser incorporados à obra.
A Receita Federal esclarece que quando se fala em “materiais incorporados à obra”, refere-se àqueles que efetivamente se integram à construção, transmutando sua categoria de bem móvel para imóvel, conforme previsto nos artigos 79, 82 e 84 do Código Civil (Lei nº 10.406/2002).
O art. 33, § 1º, inciso II, alínea “d”, da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 estabelece expressamente esta condição para aplicação do percentual reduzido de 8% para o IRPJ. Para a CSLL, o percentual de 12% é entendido como a regra geral do art. 34, caput, da mesma Instrução Normativa, aplicável quando não se encaixar nas exceções do § 1º do mesmo artigo.
Quando aplicar 32% (IRPJ e CSLL)?
Conforme a Solução de Consulta, o percentual de 32% para fins de determinação da base de cálculo tanto do IRPJ quanto da CSLL deve ser aplicado nas seguintes situações:
- Na construção por administração (independentemente do fornecimento de materiais);
- Na construção por empreitada unicamente de mão de obra (sem fornecimento de materiais);
- Na construção por empreitada com emprego parcial de materiais (quando a empresa fornece apenas parte dos materiais necessários).
Estas regras estão expressamente previstas no art. 33, § 1º, inciso IV, alínea “d”, e no art. 34, § 1º, inciso IX, da IN RFB nº 1.700/2017.
O conceito de “incorporação à obra”
Um ponto fundamental destacado na Solução de Consulta refere-se ao conceito de “materiais incorporados à obra”. De acordo com a interpretação da Receita Federal, baseada no Código Civil, são considerados como materiais incorporados à obra apenas aqueles que:
1. Perdem sua qualidade de bens móveis após serem empregados na construção;
2. Passam a integrar o imóvel, modificando sua natureza jurídica de bem móvel para imóvel.
Importante ressaltar que não são considerados como materiais incorporados à obra:
- Os instrumentos de trabalho utilizados na execução da obra;
- Os materiais consumidos durante o processo construtivo sem efetiva incorporação.
Esta distinção é crucial para a correta aplicação dos percentuais do lucro presumido para construção por empreitada.
Atividades diversificadas
A Solução de Consulta também esclarece como proceder no caso de atividades diversificadas. De acordo com o § 2º do art. 15 da Lei nº 9.249/1995, quando a empresa realiza diferentes tipos de atividades, deve aplicar o percentual correspondente a cada atividade sobre a respectiva receita bruta.
Por exemplo, se uma empresa realiza tanto a elaboração de projetos (serviço técnico) quanto a execução de obra com fornecimento de todos os materiais, deverá segregar as receitas e aplicar:
- 32% sobre a receita de elaboração de projetos (para IRPJ e CSLL);
- 8% (IRPJ) e 12% (CSLL) sobre a receita da construção por empreitada com fornecimento de todos os materiais.
Fundamentação legal
A Solução de Consulta COSIT nº 65/2022 fundamenta-se nas seguintes normas:
- Lei nº 9.249/1995, arts. 15 e 20 (percentuais para determinação do lucro presumido);
- Lei nº 9.430/1996, arts. 25 e 29 (regras de apuração do IRPJ e CSLL no lucro presumido);
- Lei nº 10.406/2002 (Código Civil), arts. 79, 82 e 84 (conceito de bens móveis e imóveis);
- Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, arts. 33, 34 e 215 (percentuais específicos por atividade).
É importante destacar que a Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 detalha a aplicação dos percentuais do lucro presumido para construção por empreitada previstos na legislação ordinária, especialmente nas alíneas “d” dos incisos II e IV do § 1º do art. 33 e no inciso IX do § 1º do art. 34.
Aspectos práticos da aplicação dos percentuais
Na prática, a aplicação correta dos percentuais de presunção exige uma análise cuidadosa do tipo de contrato firmado pela empresa construtora. É importante observar:
1. A natureza jurídica do contrato: se é por empreitada (com preço fixo) ou por administração (com remuneração baseada em percentual sobre custos);
2. O escopo do fornecimento de materiais: se a construtora fornece todos os materiais necessários ou apenas parte deles;
3. A efetiva incorporação dos materiais fornecidos à obra.
Para empresas que realizam contratos de empreitada parcial (apenas determinada etapa da obra) ou fornecem apenas parte dos materiais, o percentual aplicável será de 32%, tanto para IRPJ quanto para CSLL.
Comprovação do fornecimento de todos os materiais
Embora a Solução de Consulta não aborde especificamente a questão da comprovação, é recomendável que as empresas mantenham documentação adequada para demonstrar o fornecimento de todos os materiais incorporados à obra, como:
- Contratos de empreitada com cláusulas claras sobre o fornecimento de materiais;
- Notas fiscais de aquisição dos materiais;
- Planilhas de custo detalhando os materiais empregados;
- Memoriais descritivos das obras executadas.
Esta documentação pode ser fundamental em caso de questionamentos por parte da fiscalização sobre a aplicação dos percentuais do lucro presumido para construção por empreitada.
Conclusão
A Solução de Consulta COSIT nº 65/2022 traz importantes esclarecimentos sobre os percentuais aplicáveis no lucro presumido para atividades de construção, estabelecendo critérios objetivos para a utilização das alíquotas reduzidas de 8% (IRPJ) e 12% (CSLL).
Para que a empresa possa usufruir destes percentuais reduzidos, é imprescindível que o contrato seja caracterizado como empreitada, com fornecimento de todos os materiais necessários e que estes sejam efetivamente incorporados à obra.
A correta aplicação dos percentuais do lucro presumido para construção por empreitada exige uma análise cuidadosa das características de cada contrato, sendo recomendável a segregação das receitas quando houver atividades diversificadas.
Para maiores detalhes sobre esta Solução de Consulta, é possível acessar o texto integral no site da Receita Federal do Brasil.
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