Os créditos de PIS e COFINS em postos de combustíveis são um tema que gera frequentes dúvidas entre os contribuintes que atuam no setor. A recente Solução de Consulta nº 23 – Cosit, de 23 de março de 2020, trouxe importantes esclarecimentos sobre o direito ao aproveitamento desses créditos por comerciantes varejistas de combustíveis, especialmente quando se trata de gasolina e óleo diesel.
A análise desta Solução de Consulta é fundamental para que os postos de combustíveis possam identificar corretamente as possibilidades de tomada de créditos das contribuições, mesmo quando operam com produtos sujeitos à tributação concentrada.
Identificação da Norma
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número: 23 – Cosit
- Data de publicação: 23 de março de 2020
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação da Receita Federal do Brasil
Tributação concentrada versus regimes de apuração de PIS e COFINS
O primeiro ponto fundamental esclarecido pela norma é que o sistema de tributação concentrada (anteriormente chamado de monofásico) não se confunde com os regimes de apuração cumulativa e não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS.
Desde 1º de agosto de 2004, com a entrada em vigor dos arts. 21 e 37 da Lei nº 10.865, de 2004, as receitas obtidas por uma pessoa jurídica com a venda de produtos sujeitos à tributação concentrada passaram a se submeter ao mesmo regime de apuração a que esteja vinculada a pessoa jurídica. Ou seja, se a empresa estiver no Lucro Real com apuração não cumulativa, suas receitas de venda de combustíveis também estarão, mesmo que tais produtos estejam sob o regime de tributação concentrada.
Vedação específica para créditos na aquisição de combustíveis
A legislação veda expressamente o aproveitamento de créditos das contribuições em relação à aquisição para revenda de determinados produtos, incluindo a gasolina (exceto de aviação) e o óleo diesel. Esta vedação está prevista no art. 3º, inciso I, alínea “b” das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003.
É importante destacar que a alíquota zero das contribuições para as receitas de venda desses produtos por distribuidores e comerciantes varejistas (prevista no art. 42 da MP 2.158-35/2001) não significa, automaticamente, a impossibilidade total de aproveitamento de créditos relacionados à atividade.
Possibilidade de aproveitamento de outros créditos
O ponto mais relevante da Solução de Consulta nº 23/2020 é esclarecer que, embora exista a vedação quanto aos créditos sobre a aquisição dos combustíveis para revenda, não há vedação para o desconto de créditos previstos nos demais incisos do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003.
Assim, os postos de combustíveis que apurem as contribuições pelo regime não cumulativo podem aproveitar créditos de PIS/COFINS relacionados, por exemplo, a:
- Serviços utilizados como insumos (inciso II)
- Energia elétrica consumida (inciso III)
- Aluguéis de prédios e máquinas (inciso IV)
- Valor das contraprestações de arrendamento mercantil (inciso V)
- Depreciação de máquinas e equipamentos (inciso VI)
- Edificações e benfeitorias em imóveis (inciso VII)
- Bens recebidos em devolução (inciso VIII)
- Armazenagem e frete nas operações (inciso IX)
- Vale-transporte, alimentação e uniformes (inciso X)
Esses créditos podem ser aproveitados desde que observados os limites e requisitos específicos estabelecidos na legislação para cada tipo de despesa ou encargo.
Manutenção de créditos em vendas com alíquota zero
Outro ponto esclarecido pela Solução de Consulta refere-se ao art. 17 da Lei nº 11.033/2008, que determina que os créditos regularmente apurados podem ser mantidos mesmo quando vinculados a vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições.
A Receita Federal esclareceu que não existe incompatibilidade entre a vedação de créditos constante do art. 3º, § 2º, II, da Lei nº 10.833/2003 (e dispositivo semelhante na Lei nº 10.637/2002), e o art. 17 da Lei nº 11.033/2004, pois tratam de situações distintas:
- O primeiro dispositivo estabelece regras para a apuração de créditos
- O segundo dispositivo trata da manutenção de créditos já regularmente apurados
Ou seja, uma vez que os créditos sejam regularmente apurados (respeitando todas as vedações legais), eles podem ser mantidos mesmo quando vinculados a receitas com alíquota zero, como é o caso das vendas de gasolina e óleo diesel por postos de combustíveis.
Histórico de vedações temporárias
A Solução de Consulta ainda menciona que, por duas vezes, houve tentativas de vedar completamente a possibilidade de creditamento em relação aos custos, despesas e encargos vinculados à revenda de produtos sujeitos à tributação concentrada:
- Entre 01/05/2008 e 23/06/2008, por força da Medida Provisória nº 413/2008
- Entre 01/04/2009 e 04/06/2009, por força da Medida Provisória nº 451/2008
No entanto, essas restrições temporárias não foram convertidas em lei, o que confirma a possibilidade de apuração de créditos sobre as despesas e encargos nos períodos não abrangidos por essas MPs.
Impactos práticos para postos de combustíveis
Na prática, os impactos dessa Solução de Consulta para os postos de combustíveis que apurem PIS e COFINS pelo regime não cumulativo são significativos:
- Operação mais competitiva: O aproveitamento de créditos sobre despesas operacionais pode reduzir significativamente a carga tributária efetiva;
- Recuperação de créditos: Empresas que não vinham aproveitando esses créditos podem avaliar a possibilidade de recuperação de valores pagos indevidamente nos últimos 5 anos;
- Planejamento tributário: A correta identificação das despesas que geram crédito pode fundamentar um planejamento tributário mais eficiente;
- Economia tributária: O aproveitamento adequado de créditos pode representar uma economia substancial, principalmente considerando os elevados custos operacionais do setor.
Considerações sobre o escopo da Solução de Consulta
Embora a consulta tenha sido específica para gasolina e óleo diesel, a análise da Receita Federal pode ser estendida aos demais produtos sujeitos à tributação concentrada, respeitando-se as peculiaridades de cada um.
Vale ressaltar que a Solução de Consulta nº 23/2020 está parcialmente vinculada à Solução de Consulta Cosit nº 218, de 6 de agosto de 2014, o que reforça o entendimento consolidado da Receita Federal sobre o tema.
É importante destacar que as hipóteses de crédito são taxativas, ou seja, apenas as expressamente previstas nos incisos do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 podem ser aproveitadas, e desde que aplicáveis à atividade específica da empresa.
O caso específico do Gás Natural Veicular (GNV)
A Solução de Consulta faz uma importante distinção quanto ao Gás Natural Veicular (GNV), esclarecendo que este não está sujeito à tributação concentrada, ao contrário do Gás Liquefeito de Petróleo (GLP).
Portanto, a cadeia de produção e comercialização do GNV está sujeita às regras gerais de cumulatividade ou não cumulatividade, a depender do regime adotado pela empresa. No caso de uma pessoa jurídica tributada em regime não cumulativo, as receitas de venda desse produto sofrem incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS às alíquotas normais (1,65% e 7,6%, respectivamente), com a possibilidade de desconto de todos os créditos admitidos pela legislação, inclusive o de aquisição para revenda.
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