Tributação PIS/COFINS sobre atualização de ativo financeiro em contratos de concessão pública

A tributação PIS/COFINS sobre atualização de ativo financeiro em contratos de concessão de serviços públicos foi objeto de importante esclarecimento pela Receita Federal do Brasil (RFB), através da Solução de Consulta nº 12 – Cosit, de 17 de março de 2020. Esta orientação é fundamental para concessionárias de serviços públicos que precisam compreender o tratamento tributário correto dos valores decorrentes da atualização de ativos financeiros.

Contextualização da Consulta Fiscal

A consulta foi apresentada por uma Sociedade de Propósito Específico (SPE) que opera contrato de Parceria Público-Privada para prestação de serviços de operação e manutenção em um empreendimento na área de saneamento básico. O questionamento central referia-se à determinação das alíquotas de PIS/PASEP e COFINS aplicáveis sobre a receita decorrente da remuneração de seu ativo financeiro.

A empresa consultente argumentava que sua remuneração era composta por diferentes parcelas:

• Contraprestação pelos serviços prestados;
• Contraprestação pelas obras realizadas;
• Remuneração dos investimentos (atualização do ativo financeiro);
• Eventuais indenizações por investimentos não previsíveis.

A dúvida principal era se a atualização do ativo financeiro, escriturada como receita financeira na Escrituração Contábil Digital (ECD), deveria ser tributada com as alíquotas normais do regime não-cumulativo (1,65% e 7,6%) ou com as alíquotas aplicáveis às receitas financeiras (0,65% e 4%), conforme o Decreto nº 8.426/2015.

Entendimento da Receita Federal

A tributação PIS/COFINS sobre atualização de ativo financeiro foi definida pela Receita Federal com base nos seguintes fundamentos legais:

• Art. 1º, caput e §§ 1º, 2º e 3º, da Lei nº 10.637/2002 (PIS/PASEP);
• Art. 1º, caput e §§ 1º, 2º e 3º, da Lei nº 10.833/2003 (COFINS);
• Art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977 (conceito de receita bruta);
• Art. 2º da Lei nº 12.973/2014 (alterações no conceito de receita bruta);
• Art. 56 da Lei nº 12.973/2014 (tratamento específico para contratos de concessão);
• Arts. 90, 168, 169 e 281 da IN RFB nº 1.700/2017 (regulamentação).

A Solução de Consulta esclareceu que os valores decorrentes do ajuste a valor presente do ativo financeiro (atualização) estão incluídos no conceito de receita bruta, conforme o art. 12, II, do Decreto-Lei nº 1.598/1977, por serem parcela decorrente da prestação de serviços.

Inclusão na Receita Bruta e Não Como Receita Financeira

O esclarecimento central da Solução de Consulta nº 12/2020 é que a tributação PIS/COFINS sobre atualização de ativo financeiro deve ser feita considerando que tais valores fazem parte da receita bruta da concessionária, e não como receita financeira autônoma. Esta conclusão está fundamentada no § 5º do art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977:

“Na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes e os valores decorrentes do ajuste a valor presente, de que trata o inciso VIII do caput do art. a183 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, das operações previstas no caput, observado o disposto no § 4o.”

Isso significa que os valores de ajuste a valor presente já estão contidos na receita bruta e, portanto, devem ser tributados pelas alíquotas regulares do regime não-cumulativo: 1,65% para PIS/PASEP e 7,6% para COFINS.

A RFB explicitamente afastou a aplicação do Decreto nº 8.426/2015 (que estabelece alíquotas reduzidas para receitas financeiras) para esses valores, com base no § 3º do art. 27 da Lei nº 10.865/2004:

“O disposto no § 2o não se aplica aos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976.”

Particularidades dos Contratos de Concessão

A Solução de Consulta também destacou uma importante peculiaridade aplicável a contratos de concessão de serviços públicos: o reconhecimento das receitas para fins de tributação PIS/COFINS sobre atualização de ativo financeiro pode ocorrer à medida do efetivo recebimento, e não pelo regime de competência.

Conforme o art. 56 da Lei nº 12.973/2014:

“No caso de contrato de concessão de serviços públicos, a receita decorrente da construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo financeiro representativo de direito contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo financeiro, integrará a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, à medida do efetivo recebimento.”

Esta disposição foi detalhada pelo art. 281 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, estabelecendo que se considera efetivamente recebida a parcela do total da receita bruta da fase de construção calculada pela proporção definida no § 3º do art. 168 da mesma norma.

Impactos Práticos para Concessionárias

Na prática, esta orientação da Receita Federal traz consequências importantes para as concessionárias de serviços públicos:

1. Alíquotas aplicáveis: A tributação PIS/COFINS sobre atualização de ativo financeiro deve ser feita pelas alíquotas regulares do regime não-cumulativo (1,65% e 7,6%), e não pelas alíquotas de receitas financeiras (0,65% e 4%);
2. Momento da tributação: Em contratos de concessão, essas receitas podem ser tributadas à medida do efetivo recebimento, não seguindo o regime de competência;
3. Escrituração contábil: Embora os valores de atualização do ativo financeiro sejam escriturados em subconta de receita financeira na ECD (por aplicação das normas contábeis), isso não altera sua natureza para fins tributários;
4. Unidade documental: A orientação respeita a prática comum em contratos de concessão onde um único documento de cobrança é emitido contemplando todas as parcelas da remuneração.

A decisão esclarece que, mesmo quando contabilizados separadamente para fins de adequação às normas contábeis internacionais (IFRS), os valores de ajuste a valor presente do ativo financeiro devem seguir o tratamento tributário aplicável à receita bruta de que fazem parte.

Fundamentação Técnica da Decisão

Um ponto importante da análise da Receita Federal foi a demonstração técnica de que os valores de ajuste a valor presente já estão incluídos no conceito de receita bruta. Conforme o Anexo VII da IN RFB nº 1.700/2017, o total dos valores decorrentes de ajuste a valor presente é subtraído da receita bruta determinada de acordo com o art. 26 da mesma instrução normativa, o que comprova que tal ajuste consta da receita bruta.

Esta constatação técnica é relevante para afastar a interpretação de que tais valores constituiriam receita financeira independente e, portanto, sujeita às alíquotas do Decreto nº 8.426/2015.

Aplicabilidade a Outros Regimes de Tributação

Embora a consulta tenha sido formulada por empresa sujeita ao regime não-cumulativo de tributação PIS/COFINS sobre atualização de ativo financeiro, a Receita Federal esclareceu que o mesmo entendimento se aplica ao regime cumulativo. Isso porque os valores decorrentes do ajuste a valor presente também integram o conceito de receita bruta para empresas tributadas pelo regime cumulativo.

Este esclarecimento é importante para garantir o tratamento uniforme desses valores, independentemente do regime de tributação adotado pela concessionária.

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