Operações Back to Back não geram créditos de PIS e COFINS

Operações Back to Back não geram créditos de PIS e COFINS. Este foi o entendimento firmado pela Receita Federal do Brasil na recente Solução de Consulta COSIT nº 31, publicada em 2 de fevereiro de 2023, que analisou a possibilidade de apropriação de créditos nas operações triangulares internacionais conhecidas como “back to back”.

Identificação da Norma:

• Tipo de norma: Solução de Consulta
• Número/referência: COSIT nº 31/2023
• Data de publicação: 02/02/2023
• Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (COSIT)

Contextualização das operações Back to Back

As operações “back to back” consistem em transações triangulares internacionais. Nesse modelo, uma empresa brasileira adquire produtos de fornecedores estrangeiros (localizados, por exemplo, na China ou na Índia) e vende esses mesmos produtos para clientes também localizados no exterior (como em países da América Latina), sem que as mercadorias transitem fisicamente pelo território brasileiro.

De acordo com a definição utilizada pela própria Receita Federal e constante no art. 37, § 1º da Instrução Normativa RFB nº 1.312/2012, as operações back to back “são aquelas em que a compra e a venda dos produtos ocorrem sem que esses produtos efetivamente ingressem ou saiam do Brasil. O produto é comprado de um país no exterior e vendido a terceiro país, sem o trânsito da mercadoria em território brasileiro”.

O questionamento do contribuinte

Na consulta respondida pela COSIT, a empresa questionou se, considerando o entendimento da Receita Federal exarado na Solução de Consulta nº 306/2017 (que definiu que a base de cálculo do PIS e da COFINS nas operações back to back corresponde ao valor da fatura comercial emitida para o adquirente no exterior), seria possível:

• Apropriar créditos de PIS e COFINS pelo regime da não cumulatividade sobre as aquisições de bens (mercadorias) de fornecedores localizados no exterior;
• Apropriar créditos sobre as despesas incorridas com frete e seguro (custo logístico) nessas operações.

O entendimento da Receita Federal do Brasil

A Coordenação-Geral de Tributação foi categórica ao concluir pela impossibilidade de apropriação de créditos nas operações back to back, fundamentando sua decisão nos seguintes pontos:

1. As operações back to back envolvem “dois contratos de compra e venda distintos que identificam relações obrigacionais distintas e que devem ser examinados separadamente”;
2. Estas operações, por definição, envolvem a aquisição de bens de pessoas jurídicas não domiciliadas no Brasil;
3. Conforme estabelecido no art. 3º, §3º, inciso I, tanto da Lei nº 10.637/2002 (PIS) quanto da Lei nº 10.833/2003 (COFINS), “o direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País“.

Assim, por expressa disposição legal, as aquisições de mercadorias no exterior não geram direito ao desconto de créditos na sistemática não cumulativa de apuração de PIS e COFINS, mesmo que essas mercadorias estejam destinadas a operações back to back.

A vinculação à Solução de Consulta anterior

É importante destacar que a Solução de Consulta COSIT nº 31/2023 encontra-se parcialmente vinculada ao entendimento já expresso na Solução de Consulta COSIT nº 306, de 14 de junho de 2017, que havia estabelecido:

A receita decorrente de operação “back to back”, isto é, a compra e a venda de produtos estrangeiros, realizada no exterior por empresa estabelecida no Brasil, sem que a mercadoria transite fisicamente pelo território brasileiro, não caracteriza operação de exportação e, por conseguinte, não está abrangida pela não incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS.

Essa vinculação reforça a coesão do entendimento da Receita Federal sobre o tema, consolidando a posição de que as operações back to back:

• Não são consideradas exportações para fins de não incidência do PIS e da COFINS;
• Estão sujeitas à tributação normal dessas contribuições; e
• Não geram direito a créditos na sistemática não cumulativa.

Frete e seguro (custos logísticos)

Quanto à possibilidade de apropriação de créditos sobre despesas incorridas com frete e seguro nas operações back to back, a COSIT declarou a consulta parcialmente ineficaz por falta de informações detalhadas sobre:

• Quem seriam os beneficiários dos pagamentos;
• Quem suportaria o ônus;
• Em quais situações específicas os custos ocorreriam.

No entanto, pela lógica da decisão principal, é possível inferir que, se esses serviços forem prestados por empresas estrangeiras, também não gerariam créditos pelas mesmas razões (aquisição de pessoa jurídica não domiciliada no país).

Impactos práticos para os contribuintes

A Solução de Consulta COSIT nº 31/2023 tem efeitos práticos significativos para empresas brasileiras que realizam operações back to back:

1. Aumento do custo tributário: a impossibilidade de aproveitamento de créditos aumenta a carga tributária efetiva nestas operações;
2. Impacto no fluxo de caixa: o não aproveitamento de créditos pode afetar o planejamento financeiro das empresas;
3. Necessidade de revisão de margens: empresas que operam neste modelo precisarão revisar suas margens comerciais para absorver o impacto fiscal;
4. Alternativas estruturais: algumas empresas podem avaliar a possibilidade de reestruturar suas operações internacionais para otimizar a carga tributária.

Fundamentação legal

A decisão da Receita Federal fundamentou-se principalmente nos seguintes dispositivos legais:

• Lei nº 10.637/2002, art. 3º, caput, inciso I, e §3º, inciso I (PIS/Pasep);
• Lei nº 10.833/2003, art. 3º, caput, inciso I, e §3º, inciso I (COFINS);
• Instrução Normativa RFB nº 1.312/2012, art. 37, §1º (definição de operações back to back);
• Instrução Normativa RFB nº 2.058/2021, art. 27, XI (requisitos das consultas fiscais);
• Circular BC nº 3.691/2013, art. 28 (regulamentação cambial);
• Código Civil, art. 481 (contrato de compra e venda).

Adicionalmente, a solução também referenciou o Parecer CST/DTCEx nº 1.266/1988, que estabeleceu que a exportação “tem por pressuposto essencial a saída efetiva do produto do País, ou seja, sua transferência física para o exterior”.

Considerações finais

A Solução de Consulta COSIT nº 31/2023 reafirma o entendimento da Receita Federal sobre a impossibilidade de apropriação de créditos de PIS e COFINS em operações back to back. Este entendimento está alinhado com a legislação vigente, que restringe o direito ao crédito às aquisições realizadas de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil.

Para as empresas que operam neste modelo de negócio, é fundamental considerar este aspecto tributário no planejamento financeiro e na precificação de suas operações internacionais, avaliando cuidadosamente o impacto desta impossibilidade de creditamento na carga tributária efetiva do negócio.

É importante ressaltar que, conforme previsto na legislação, a Solução de Consulta tem efeito vinculante no âmbito da RFB e respalda não apenas o consulente, mas qualquer sujeito passivo que se enquadre na hipótese por ela abrangida, desde a data de sua publicação.

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