A suspensão do IPI na importação por conta e ordem é tema que gera frequentes dúvidas entre as empresas que atuam como intermediárias em operações de comércio exterior. Uma recente manifestação da Receita Federal esclareceu definitivamente os limites deste benefício fiscal quando aplicado às empresas importadoras (trading companies) que operam por conta e ordem de estabelecimentos industriais.
A Solução de Consulta COSIT nº 119, de 21 de junho de 2023, analisou a possibilidade de empresas importadoras por conta e ordem utilizarem o regime de suspensão do IPI na saída de produtos importados de seus estabelecimentos com destino ao adquirente (importador de fato).
- Tipo de norma: Solução de Consulta COSIT
- Número/referência: nº 119/2023
- Data de publicação: 21/06/2023
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação (COSIT)
Contexto da importação por conta e ordem
Nas operações de importação por conta e ordem, uma empresa (trading ou importadora) realiza, em seu nome, o despacho aduaneiro de mercadorias adquiridas no exterior por outra empresa (adquirente), com base em contrato previamente firmado. Este modelo operacional está regulamentado pelo art. 2º da Instrução Normativa RFB nº 1.861/2018.
Nesta modalidade, embora a importadora figure como responsável formal pelo despacho aduaneiro, o importador de fato é o adquirente, que efetivamente dá ensejo à vinda da mercadoria para o Brasil, sendo a trading apenas uma mandatária do efetivo adquirente.
A questão central da consulta referia-se à possibilidade de aplicação da suspensão do IPI prevista no art. 5º da Lei nº 9.826/1999 na saída dos produtos importados do estabelecimento da empresa importadora (trading) para o estabelecimento industrial adquirente.
O regime de suspensão do IPI para produtos autopropulsados
O art. 5º da Lei nº 9.826/1999 estabelece que componentes, chassis, carroçarias, acessórios, partes e peças dos produtos autopropulsados classificados nas posições 84.29, 84.32, 84.33, 87.01 a 87.06 e 87.11 da TIPI sairão com suspensão do IPI do estabelecimento industrial.
O §1º deste artigo, com redação dada pela Lei nº 13.755/2018, ampliou o benefício para determinar que estes mesmos produtos, quando de origem estrangeira, serão desembaraçados com suspensão do IPI quando importados diretamente, por encomenda ou por conta e ordem do estabelecimento industrial.
A suspensão é condicionada a que o produto seja empregado pelo estabelecimento industrial adquirente:
- Na produção de componentes, chassis, carroçarias, acessórios, partes ou peças dos produtos autopropulsados; ou
- Na montagem dos produtos autopropulsados classificados nas posições mencionadas.
A equiparação a estabelecimento industrial
Conforme o art. 9º, inciso I, do Decreto nº 7.212/2010 (Regulamento do IPI – RIPI/2010), são equiparados a estabelecimento industrial “os estabelecimentos importadores de produtos de procedência estrangeira, que derem saída a esses produtos”.
Assim, a empresa importadora por conta e ordem é equiparada a estabelecimento industrial para fins de IPI. Isto significa que há ocorrência de dois fatos geradores do imposto:
- No desembaraço aduaneiro da mercadoria importada;
- Na saída do produto do estabelecimento importador (equiparado a industrial).
É importante destacar que, para a ocorrência do segundo fato gerador, não é necessário que haja transferência de propriedade da mercadoria. O fato gerador ocorre mesmo quando não há venda, bastando a saída física do produto do estabelecimento do importador por conta e ordem com destino ao adquirente.
A impossibilidade de suspensão do IPI na saída do estabelecimento importador
A suspensão do IPI na importação por conta e ordem está disciplinada pela Instrução Normativa RFB nº 948/2009, que em seu artigo 27, inciso II, estabelece expressamente que os benefícios previstos não se aplicam a estabelecimento equiparado a industrial, salvo quando se tratar da hipótese de equiparação prevista em seu art. 4º, relativa à empresa comercial atacadista adquirente de produtos resultantes da industrialização por encomenda.
Analisando estes dispositivos, a Receita Federal concluiu que a suspensão do IPI na saída do estabelecimento do importador não se aplica ao equiparado a industrial que opere como importador por conta e ordem, ainda que o estabelecimento industrial adquirente (importador de fato) atenda aos requisitos previstos no art. 5º da Lei nº 9.826/1999.
A interpretação da COSIT baseia-se no princípio de que, na ausência de previsão normativa expressa, não é possível ampliar o escopo da norma concessiva da suspensão. Ou seja, um benefício fiscal concedido a determinado contribuinte (no caso, o industrial) não pode ser estendido a outro contribuinte (o importador), mesmo que este último atue por conta e ordem do primeiro.
Fundamentação jurídica da decisão
A RFB fundamentou sua decisão nos seguintes pontos:
- A aplicação restritiva das normas que afastam a exigência do tributo é consagrada na jurisprudência do STF, que fixou na Tese de Repercussão Geral – Tema 342 que benefícios tributários aplicam-se aos beneficiários na posição de contribuinte de direito, não na de simples contribuinte de fato;
- A COSIT já se pronunciou em outras oportunidades (como na SC COSIT nº 223/2021) no sentido de que “na ausência de previsão normativa, não é possível a utilização de benefício fiscal próprio do adquirente de mercadoria importada por empresa que atue por sua conta e ordem”;
- A IN RFB nº 948/2009 expressamente afasta a aplicação da suspensão de IPI para estabelecimentos equiparados a industrial, com exceção apenas da hipótese prevista em seu art. 4º, que não abrange os importadores por conta e ordem.
A Solução de Consulta deixou claro que, mesmo após a alteração promovida pela Lei nº 13.755/2018 no §1º do art. 5º da Lei nº 9.826/1999, que passou a prever a suspensão do IPI no desembaraço aduaneiro de produtos importados por conta e ordem do estabelecimento industrial, não houve extensão deste benefício para a saída desses produtos do estabelecimento do importador.
Impactos práticos para importadores e adquirentes
O entendimento da Receita Federal tem importantes implicações práticas para as empresas que operam no comércio exterior:
- Para as trading companies (importadoras por conta e ordem): devem recolher o IPI tanto no desembaraço aduaneiro quanto na saída dos produtos de seus estabelecimentos, não podendo utilizar o regime de suspensão na segunda operação;
- Para os estabelecimentos industriais adquirentes: precisam considerar o custo tributário adicional em suas operações de importação por conta e ordem, uma vez que haverá dupla incidência do IPI antes que os produtos cheguem a seus estabelecimentos;
- Para o planejamento tributário: as empresas devem avaliar a viabilidade econômica de utilizar a importação por conta e ordem frente a outras modalidades de importação, considerando o ônus tributário adicional.
Vale ressaltar que a dupla incidência do IPI (no desembaraço e na saída da importadora) pode resultar em acúmulo de créditos para o estabelecimento industrial adquirente, caso este utilize os produtos em sua atividade industrial geradora de produtos tributados pelo IPI.
Precedentes e posicionamentos anteriores da RFB
Esta interpretação está alinhada com decisões anteriores da Receita Federal, como a Solução de Consulta COSIT nº 159/2019, que já havia esclarecido que, para o importador por conta e ordem de terceiros, ocorre o fato gerador do IPI em dois momentos distintos: no desembaraço aduaneiro e na saída do estabelecimento.
Também está em consonância com as Soluções de Consulta COSIT nº 418/2017 e nº 191/2019, que reforçam o entendimento de que não é possível a utilização de benefícios fiscais próprios do adquirente por empresas que atuem em seu nome no processo de importação.
É importante observar que a IN RFB nº 948/2009 ainda não foi atualizada para refletir a alteração promovida pela Lei nº 13.755/2018 no §1º do art. 5º da Lei nº 9.826/1999, o que pode eventualmente gerar dúvidas entre os contribuintes. No entanto, a solução de consulta deixa claro que, mesmo com a nova redação legal, a suspensão na saída do estabelecimento importador segue não sendo aplicável.
A consulente questionou também se haveria requisitos específicos para emissão de nota fiscal em qualquer dos cenários (com ou sem suspensão), mas estes questionamentos não foram respondidos pela RFB por não atenderem aos requisitos formais para análise em processo de consulta.
Considerações finais
A suspensão do IPI na importação por conta e ordem é permitida apenas no momento do desembaraço aduaneiro, quando os produtos forem destinados a estabelecimento industrial que os empregará na fabricação de produtos autopropulsados específicos. No entanto, na saída desses mesmos produtos do estabelecimento do importador por conta e ordem (trading) para o adquirente (importador de fato), não há previsão legal para suspensão do imposto.
Esta interpretação reforça o princípio de que benefícios fiscais devem ser interpretados restritivamente e não podem ser estendidos a situações não expressamente previstas na legislação, mesmo quando há proximidade econômica ou funcional entre as operações.
As empresas que utilizam a modalidade de importação por conta e ordem precisam, portanto, considerar este custo tributário adicional em seu planejamento operacional e financeiro, avaliando a viabilidade de utilizar outras modalidades de importação que possam resultar em menor carga tributária.
Finalmente, é importante que os contribuintes acompanhem eventuais alterações na legislação ou novas manifestações da Receita Federal sobre o tema, especialmente possíveis atualizações na IN RFB nº 948/2009 para adequação à nova redação da Lei nº 9.826/1999.
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