A Tributação de Cooperativas de Geração de Energia tem sido objeto de questionamentos e controvérsias, especialmente em relação às possibilidades de exclusões da base de cálculo de tributos federais. Recentemente, a Receita Federal do Brasil (RFB) publicou a Solução de Consulta nº 198/2024 (COSIT), trazendo importantes esclarecimentos sobre o tema.
Neste artigo, analisaremos detalhadamente o tratamento tributário aplicável às cooperativas que atuam com microgeração e minigeração distribuída de energia, com foco nas exclusões permitidas para PIS/PASEP, COFINS, IRPJ e CSLL.
- Tipo de norma: Solução de Consulta
- Número: 198 – COSIT
- Data de publicação: 28 de junho de 2024
- Órgão emissor: Coordenação-Geral de Tributação
Contexto da consulta sobre Tributação de Cooperativas de Geração de Energia
A consulta foi apresentada por uma cooperativa que tem por objeto a locação de usinas de micro e minigeração de energia. A entidade opera com base no Sistema de Compensação de Energia Elétrica para microgeração e minigeração distribuída, conforme regulamentação da Agência Nacional de Energia Elétrica (ANEEL).
A cooperativa esclareceu que sua atividade inclui a locação de usinas de geração para seus associados, com compartilhamento dos créditos de energia renovável entre os cooperados, na proporção de suas quotas. Neste modelo, a cooperativa emite uma fatura para cada cooperado relativa ao desconto concedido pelo distribuidor em contrapartida à energia injetada na rede, retendo 15% desse valor conforme acordo prévio.
A Tributação de Cooperativas de Geração de Energia envolve questões complexas sobre a caracterização dos atos cooperativos e suas consequências fiscais, especialmente considerando as peculiaridades do setor energético.
Conceito de ato cooperativo e sua importância para a tributação
Para compreender adequadamente a Tributação de Cooperativas de Geração de Energia, é fundamental entender o conceito de ato cooperativo, definido no artigo 79 da Lei nº 5.764/1971:
“Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.”
O parágrafo único deste artigo estabelece que “o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria”.
A RFB esclareceu que o ato cooperativo passível de tratamento tributário benéfico deve adequar-se tanto ao conceito genérico oriundo da Lei nº 5.764/1971 quanto às determinações regulamentares específicas que dizem respeito à atividade em análise.
Um aspecto crucial destacado na Solução de Consulta é que não se concebe tratamento tributário benéfico às cooperativas quanto a atos vedados pela legislação específica. Em outras palavras, se a atividade cooperativa for vedada pelas regras do órgão regulador competente (no caso, a ANEEL), não será possível aplicar os benefícios fiscais previstos para atos cooperativos.
Tratamento tributário de PIS/PASEP e COFINS para cooperativas de energia
A Tributação de Cooperativas de Geração de Energia em relação ao PIS/PASEP e à COFINS segue as seguintes diretrizes:
Regime de apuração aplicável
As cooperativas em geral são contribuintes da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre receita ou faturamento no regime cumulativo, conforme estabelecido no artigo 123, inciso XI, da Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022.
Possibilidades de exclusão da base de cálculo
De acordo com o artigo 316 da IN RFB nº 2.121/2022, as cooperativas podem excluir da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS:
- Os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa;
- As receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
- As receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de produção do associado;
- Os valores das sobras apuradas na Demonstração do Resultado do Exercício, destinados à constituição do Fundo de Reserva e do Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (FATES).
Importante destacar que essas exclusões só são aplicáveis se a atividade cooperativa que as tiver originado se adequar às determinações gerais que regem o ato cooperativo e às normas regulatórias específicas às quais estiver vinculada.
Contribuição adicional sobre folha de salários
A RFB ressaltou que, na hipótese de a cooperativa fazer uso das exclusões previstas no artigo 316 da IN RFB nº 2.121/2022, ficará obrigada a contribuir, concomitantemente, para a Contribuição para o PIS/PASEP incidente sobre a folha de salários, conforme disposto no §4º do mesmo artigo.
Inexistência de isenção geral para cooperativas
A Solução de Consulta esclareceu que inexiste, na legislação pertinente à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS, isenção direcionada aos ganhos auferidos por sociedade cooperativa. O artigo 93, inciso II, da Medida Provisória nº 2.158-35/2001 revogou o artigo 6º, inciso I, da Lei Complementar nº 70/1991, que definia como isentas de Contribuição para o PIS/PASEP as sociedades cooperativas.
Alíquota zero para energia elétrica
Quanto à aplicação do artigo 8º da Lei nº 13.169/2015, que estabelece alíquota zero de PIS/PASEP e COFINS sobre energia elétrica ativa fornecida pela distribuidora, a RFB esclareceu que este benefício é direcionado exclusivamente às distribuidoras de energia elétrica, não se aplicando às cooperativas de geração.
Tratamento tributário de IRPJ e CSLL para cooperativas de energia
A Tributação de Cooperativas de Geração de Energia em relação ao IRPJ e à CSLL apresenta as seguintes características:
Não incidência de IRPJ sobre atos cooperativos
Conforme o artigo 23 da IN RFB nº 1.700/2017 e o artigo 193 do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/2018), não incide IRPJ sobre as atividades econômicas de proveito comum, sem objetivo de lucro, desenvolvidas por sociedades cooperativas, desde que:
- Obedeçam ao disposto na legislação específica;
- Os atos não contrariem a legislação aplicável;
- Não distribuam qualquer espécie de benefício às quotas-partes do capital ou estabeleçam outras vantagens ou privilégios, excetuados os juros até o máximo de 12% ao ano sobre a parte integralizada.
Assim, valores arrecadados pela cooperativa de geração de energia elétrica quando do repasse de créditos de energia a seus associados, desde que tal operação também seja autorizada pela agência reguladora competente, não sofrerão tributação do IRPJ.
Isenção da CSLL sobre resultado de atos cooperativos
O §1º do artigo 23 da IN RFB nº 1.700/2017 estabelece que as sociedades cooperativas ficam isentas da CSLL relativamente aos atos cooperativos praticados a partir de 1º de janeiro de 2005, desde que tais atos não contrariem a legislação aplicável.
Portanto, os valores arrecadados pela cooperativa de geração de energia elétrica quando do repasse de créditos de energia a seus associados, desde que autorizados pela ANEEL, não serão tributados pela CSLL.
Incidência sobre operações e atividades estranhas à finalidade
O artigo 24 da IN RFB nº 1.700/2017 e o artigo 194 do RIR/2018 determinam que as cooperativas ficam obrigadas ao pagamento do IRPJ e da CSLL incidentes sobre os resultados positivos das operações e atividades estranhas à sua finalidade, tais como:
- Operações com não associados;
- Fornecimento de bens ou serviços a não associados;
- Participação em sociedades não cooperativas.
Conformidade com a legislação regulatória
Um aspecto fundamental destacado na Solução de Consulta é a necessidade de conformidade com a legislação regulatória específica do setor elétrico. A RFB ressaltou que não lhe cabe interpretar a regulamentação da ANEEL, mas enfatizou que a caracterização do ato cooperativo e seus benefícios tributários dependem da conformidade com essas normas.
A Lei nº 14.300/2022, que instituiu o marco legal da microgeração e minigeração distribuída e o Sistema de Compensação de Energia Elétrica (SCEE), estabelece:
- A geração compartilhada é uma modalidade caracterizada pela reunião de consumidores, por meio de consórcio, cooperativa, condomínio civil voluntário ou edilício ou qualquer outra forma de associação civil;
- Os excedentes de energia somente podem ser alocados para as unidades consumidoras que fazem parte do empreendimento, atendidos pela mesma concessionária ou permissionária de distribuição de energia elétrica;
- A distribuidora não pode incluir consumidores no SCEE quando for detectado que o consumidor tenha alugado ou arrendado terrenos, lotes e propriedades em condições nas quais o valor do aluguel ou do arrendamento se dê em real por unidade de energia elétrica.
A RFB alertou que o modelo de negócio descrito pela consulente (locação de cotas de usina geradora) deve estar em conformidade com estas regras para que os benefícios tributários sejam aplicáveis.
Impactos práticos para as cooperativas de energia
A Solução de Consulta nº 198/2024 traz importantes implicações práticas para a Tributação de Cooperativas de Geração de Energia:
- As cooperativas devem verificar se seu modelo de negócio está em conformidade com a regulamentação da ANEEL, em especial a Lei nº 14.300/2022;
- É necessário identificar adequadamente os atos cooperativos e os atos não cooperativos, para aplicação do tratamento tributário correto;
- A exclusão da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS implica a obrigação adicional de recolher a Contribuição para o PIS/PASEP sobre a folha de salários;
- Não há isenção geral de PIS/PASEP e COFINS para cooperativas, apenas possibilidades específicas de exclusão da base de cálculo;
- A alíquota zero prevista na Lei nº 13.169/2015 não se aplica às cooperativas de geração, apenas às distribuidoras;
- O não atendimento aos requisitos da legislação cooperativista e regulatória pode descaracterizar os atos cooperativos, sujeitando a entidade à tributação normal.
Considerações finais
A Tributação de Cooperativas de Geração de Energia envolve a interseção entre a legislação cooperativista, a regulamentação do setor elétrico e as normas tributárias federais. A Solução de Consulta nº 198/2024 trouxe importantes esclarecimentos sobre este tema, mas também evidenciou a necessidade de uma análise cuidadosa de cada caso concreto.
As cooperativas que atuam neste setor devem estar atentas não apenas ao cumprimento das obrigações tributárias, mas também à conformidade com as normas regulatórias específicas do setor elétrico, sob pena de perderem os benefícios fiscais associados aos atos cooperativos.
É recomendável que as cooperativas de geração de energia realizem uma análise detalhada de seu modelo operacional e estrutura de negócio, preferencialmente com o auxílio de especialistas em direito tributário e regulatório, para garantir o adequado tratamento fiscal de suas operações.
A título de documentação, a Solução de Consulta nº 198/2024 pode ser consultada na íntegra através do site da Receita Federal do Brasil.
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